Las personas jurídicas no pueden aplazan ni fraccionar deudas por IVA (salvo acreditación de cuotas repercutidas impagadas), pagos fraccionados del IS, retenciones e ingresos a cuenta. La exclusión del aplazamiento/fraccionamiento de estas obligaciones es automática e impeditiva: las solicitudes serán inadmitidas de oficio.
Hechos
El consultante es una federación de asociaciones que plantea si el régimen de aplazamiento de las deudas tributarias por Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas e Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) aplicable a los autónomos asociados es igualmente aplicable a los asociados que sean personas jurídicas respecto de sus deudas por Impuesto sobre Sociedades (IS) e IVA, a raíz de la nueva regulación establecida por el Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social.
Cuestión planteada
Aplazamiento de las deudas tributarias por IVA e IS de personas jurídicas.
Contestación
En primer lugar, cabe recordar que el artículo 88.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) legitima a las federaciones que agrupan asociaciones empresariales a plantear consultas tributarias que se refieran a cuestiones que afecten a la generalidad de sus miembros, en los siguientes términos:
“3. Asimismo, podrán formular consultas tributarias los colegios profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales, sindicatos, asociaciones de consumidores, asociaciones o fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad, asociaciones empresariales y organizaciones profesionales, así como a las federaciones que agrupen a los organismos o entidades antes mencionados, cuando se refieran a cuestiones que afecten a la generalidad de sus miembros o asociados.”.
El artículo 65 de la LGT, relativo al aplazamiento y fraccionamiento del pago de deudas tributarias, en su modificación introducida por el Real Decreto Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social (BOE de 3 de diciembre), establece:
“1. Las deudas tributarias que se encuentren en período voluntario o ejecutivo podrán aplazarse o fraccionarse en los términos que se fijen reglamentariamente y previa solicitud del obligado tributario, cuando su situación económico-financiera le impida, de forma transitoria, efectuar el pago en los plazos establecidos.
2. No podrán ser objeto de aplazamiento o fraccionamiento las siguientes deudas tributarias:
(…)
b) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta.
(…)
f) Las derivadas de tributos que deban ser legalmente repercutidos salvo que se justifique debidamente que las cuotas repercutidas no han sido efectivamente pagadas.
g) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deba cumplir el obligado a realizar pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades.
Las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a que se refieren los distintos párrafos de este apartado serán objeto de inadmisión.
(…)”.
Por tanto, en el caso de una persona jurídica, ésta no podrá solicitar, entre otros supuestos que contempla el citado precepto, el aplazamiento o fraccionamiento de las deudas correspondientes a obligaciones tributarias que deba cumplir por su condición de retenedor u obligado a realizar ingresos a cuenta, las deudas por pagos fraccionados del IS y las derivadas del IVA salvo que justifique debidamente que las cuotas repercutidas por el impuesto no han sido pagadas.
Por tanto, las deudas tributarias por IVA podrán ser objeto de aplazamiento en el marco del artículo 65 de la LGT siempre que el sujeto pasivo pruebe que las cuotas repercutidas no han sido cobradas. A este respecto, hay que hacer referencia a los artículos 105 y siguientes de la LGT, relativos a la prueba. En particular, el artículo 105.1 relativo a la carga de la prueba establece:
“1. En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.”.
En este mismo sentido, el artículo 106.1 de la LGT relativo a las normas sobre medios y valoración de la prueba, dispone:
“1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la Ley establezca otra cosa.”.
Por tanto, será el obligado tributario el que deba probar que las cuotas repercutidas no han sido efectivamente pagadas, siendo en todo caso la Administración Tributaria Gestora, la que valore dicha circunstancia.
Ahora bien, en cuanto al régimen de la prueba de dicha circunstancia hay que tener en cuenta la Instrucción de 18 de enero de 2017 de la Directora del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, sobre gestión de aplazamientos y fraccionamientos de pago.
En concreto, la exposición de motivos de la referida Instrucción señala:
“Diferencia, la presente Instrucción, entre el procedimiento para la resolución en el caso de actuaciones administrativas automatizadas de aplazamientos y fraccionamientos de pago, que se desarrolla a través de una herramienta informática aplicable a la gestión de aplazamientos y fraccionamientos de aquellas deudas a que se refiere el art 82.2 a) de la LGT, y el procedimiento que podríamos llamar ordinario.”.
Asimismo, la Instrucción TERCERA, primer párrafo, señala que:
“La gestión de aplazamientos y fraccionamientos de aquellas deudas a que se refiere el art 82.2.a) de la LGT se desarrolla a través de una herramienta informática que permite la resolución mediante actuaciones administrativas automatizadas de las solicitudes de aplazamientos y fraccionamientos de pago. Esta tramitación se efectúa siguiendo las pautas que se indican a continuación.”.
En este sentido, el apartado 1.4 de la citada Instrucción TERCERA dispone que:
“La herramienta informática de actuaciones administrativas automatizadas, en aras de la eficiencia del procedimiento, no realiza requerimientos para que se acredite la transitoriedad de las dificultades de tesorería ni la falta de ingreso de los impuestos repercutidos. Se presumirán acreditadas ambas circunstancias con la formulación de la solicitud.”.
Asimismo, y en relación con la dispensa de garantías en el aplazamiento y fraccionamiento del pago de la deuda tributaria, el artículo 82.2 de la LGT establece:
“2. Podrá dispensarse total o parcialmente al obligado tributario de la constitución de las garantías a las que se refiere el apartado anterior en los casos siguientes:
a) Cuando las deudas tributarias sean de cuantía inferior a la que se fije en la normativa tributaria. Esta excepción podrá limitarse a solicitudes formuladas en determinadas fases del procedimiento de recaudación.
b) Cuando el obligado al pago carezca de bienes suficientes para garantizar la deuda y la ejecución de su patrimonio pudiera afectar sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica respectiva, o pudiera producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública, en la forma prevista reglamentariamente.
c) En los demás casos que establezca la normativa tributaria.”.
En este sentido, la Orden HAP/2178/2015, de 9 de octubre, por la que se eleva el límite exento de la obligación de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a 30.000 euros (BOE de 20 de octubre), eleva el límite exento de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a 30.000 €. Así, el artículo 2 de la mencionada orden, establece:
“No se exigirán garantías para las solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento de pago de las deudas a que se refiere el artículo anterior, cuando su importe en conjunto no exceda de 30.000 euros y se encuentren tanto en periodo voluntario como en periodo ejecutivo de pago, sin perjuicio del mantenimiento, en este último caso, de las trabas existentes sobre bienes y derechos del deudor en el momento de la presentación de la solicitud.
(…).”.
Lo anterior es conforme con la doctrina expresada por este Centro Directivo en la consulta vinculante con número de referencia V2074-17.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 58/200, art. 65.2