La operación puede acogerse al régimen especial de fusiones (arts. 83-96 TRLIS) siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los fiscales del art. 83.1 TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio social, disolución sin liquidación, atribución de valores a socios con compensación máxima del 10%); (ii) no tenga como principal objetivo fraude o evasión fiscal; y (iii) responda a motivos económicos válidos. De concurrirse estas condiciones, se aplicará la neutralidad fiscal prevista en los arts. 84-85 TRLIS, evitando la integración de rentas derivadas de la operación en la entidad transmitente y manteniendo valores y antigüedad de elementos patrimoniales en la adquirente.
Hechos
La entidad consultante es una entidad mercantil española, por otra parte se encuentra la entidad M, entidad mercantil también española. La estructura accionarial y de participaciones sociales de ambas mercantiles pertenece al mismo grupo familiar aunque en distinta participación de porcentaje en el capital social de cada una de ellas.
Ambas mercantiles se vienen dedicando de forma habitual a la actividad de Arrendamiento de Inmuebles, contando cada una de ellas en su objeto social con la actividad reseñada y, con la estructura que a estos efectos y para la consideración de la actividad de arrendamiento de inmuebles como actividad económica, prevé el artículo 27 de la Ley 35/2006 de 28 de Noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio.
Con los tiempos de crisis actuales por los que atraviesa este sector de actividad, se hace necesario e imprescindible aunar la totalidad del activo bajo una misma dirección. Por tanto, se plantea la posibilidad de acometer un proceso de Fusión de Compañías, mediante la oportuna ecuación de canje al que resulte de aplicación los beneficios fiscales previstos en el Título VII, Capítulo VIII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Los motivos económicos que impulsan la realización de la operación son:
-Conseguir un ahorro de costes en la gestión como consecuencia de la supresión de una de las dos estructuras que se mantienen en la actualidad.
-Mayores posibilidades de acceso a la financiación, al concentrar en una misma compañía un mayor volumen de activos que permitan acceder a distintas posibilidades de crédito a la vez que excluir la posible aplicación del régimen de operaciones vinculadas relacionadas con las garantías que deben prestarse mutuamente entre ambas mercantiles, con la simplificación administrativa que ello conlleva.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(..).”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
La aplicación del régimen especial determinará en aplicación del artículo 84 del TRLIS, que no se integren en la entidad transmitente las rentas que se ponen de manifiesto con ocasión de la operación de fusión. Igualmente, en el ámbito de la entidad adquirente se mantendrán, a efectos fiscales, los valores y la antigüedad que tenían en la entidad transmitente los elementos patrimoniales recibidos con ocasión de la fusión, tal y como señala el artículo 85 del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de conseguir un ahorro de costes en la gestión como consecuencia de la supresión de una de las dos estructuras que se mantienen en la actualidad, obtener mayores posibilidades de acceso a la financiación al concentrar en la misma compañía un mayor volumen de activos que permitan acceder a distintas posibilidades de crédito y excluir la posible aplicación del régimen de operaciones vinculadas relacionadas con las garantías que deben prestarse mutuamente entre ambas mercantiles, con la simplificación administrativa que ello conlleva. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art: 83