Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por entes públicos están exentas del IVA conforme al art. 7.8º LIVA cuando se ejecutan sin contraprestación o mediante contraprestación tributaria, siempre que concurran dos requisitos cumulativos: que sea realizada por un organismo de derecho público y que se efectúe en el ejercicio de una función pública (esto es, actuando en su cualidad de sujeto de derecho público, no como empresa). Esta exención no aplica cuando el ente actúa a través de empresa pública, privada o mixta, ni en las actividades expresamente gravadas (distribución de servicios esenciales como agua, gas, energía), que permanecen sujetas al impuesto.
Hechos
El Ayuntamiento consultante realiza de modo directo, sin intervención de entidad mercantil pública o privada alguna, las operaciones de suministro de agua potable y el servicio de alcantarillado, cobrando a los usuarios una tasa por las mismas.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El concepto de empresario o profesional se contiene en el artículo 5 de la Ley del Impuesto, estableciendo con carácter general su apartado uno, letra a) que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos de ese artículo.
Por su parte, el artículo 7 de la Ley del Impuesto establece una relación cerrada de operaciones no sujetas al mismo incluyéndose en el número 8º las siguientes:
“8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
(…)
b) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
(…)”.
2.- La doctrina más reciente de este Centro Directivo en relación con el citado artículo 7.8º se contiene, entre otras, en la contestación vinculante de 14-02-2006, Nº V0276-06, de cuyo contenido pueden, de modo resumido, destacarse los siguientes requisitos que abrirían paso a la aplicación del referido precepto legal:
1º Las entregas de bienes o prestaciones de servicios han de ser realizadas por entes u organismos de derecho público.
2º La entrega de bienes o prestación de servicios controvertida ha de realizarse en el ejercicio de una función pública, esto es, que el Ente público actúe en su calidad de sujeto de Derecho público.
La aplicación conjunta de ambos requisitos a la actividad de las Administraciones públicas, permite aislar la parte de la misma que, por su marcado carácter no empresarial, resulta ajena al Impuesto.
a) Desde un punto de vista estrictamente jurídico, del total de actuaciones realizadas por la Administración habrían de excluirse las situadas al margen del Derecho administrativo.
b) En segundo lugar, si la función desarrollada por un Ente o Administración pública se ejerce en competencia con los particulares y el hecho de declararla no sujeta puede dar lugar a distorsiones graves de la competencia, habría de concluirse la sujeción de la misma.
c) Finalmente, la actividad desarrollada habrá de ser distinta de las contenidas en el artículo 7.8º como correlato del Anexo I de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (Anexo D de la Sexta Directiva). Para cualquiera de ellas, el legislador ha decidido su sujeción en todo caso en atención a su marcado carácter económico.
En particular, la distribución de agua se recoge expresamente en el apartado 2) de dicho Anexo I.
En consecuencia con todo ello, el suministro y distribución de agua a sus vecinos efectuada por el ayuntamiento consultante se encuentra en todo caso sujeta y no exenta del Impuesto, aún cuando la contraprestación que se exija por ello sea una tasa.
Por otra parte, estará no sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido el servicio de alcantarillado realizado por el Ayuntamiento consultante cuya contraprestación es una tasa.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-uno, 5-uno, 7-8º