Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el territorio de aplicación del IVA a título oneroso, con carácter habitual u ocasional y en desarrollo de su actividad, están sujetas al impuesto con independencia de los fines o resultados perseguidos. La sujeción se produce cuando concurren los requisitos de empresario o profesional (ordenación por cuenta propia de factores de producción con finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios) y la realización de una operación gravada (entrega, prestación de servicios, adquisición intracomunitaria o importación). El sujeto pasivo debe repercutir íntegramente el IVA al destinatario.
Hechos
El consultante es nombrado heredero de confianza para la gestión y venta de determinados bienes inmuebles de una herencia.
Cuestión planteada
Sujeción.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 4, apartado tres de la citada Ley establece que la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 5, apartado uno, letra a), de la Ley 37/1992, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho precepto.
En este sentido, el artículo 5, apartado dos, de la Ley del Impuesto establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
Finalmente, el artículo 11, apartado uno, de la Ley 37/1992 establece que a los efectos del Impuesto, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
El apartado dos, número 1º, de dicho precepto dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
2.- En otro orden de cosas, el apartado uno del artículo 88 de la Ley 37/1992, relativo a la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone qué sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
3.- De acuerdo con todo lo expuesto, el desempeño de la función de heredero de confianza efectuada mediante contraprestación tiene la consideración de una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo dicho heredero repercutir en todo caso la cuota correspondiente sobre el destinatario de la operación.
4.- En relación con la obligación de inscribirse en un epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas se informa lo siguiente:
1º) En primer lugar, y desde la óptica del Impuesto sobre Actividades Económicas, procede establecer cuándo una actividad se ejerce con carácter empresarial y cuándo se considera que se ejerce con carácter profesional. Es profesional quien actuando por cuenta propia (artículo 79.1 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo) desarrolla personalmente la actividad de que se trate, y sin embargo se estaría ante un empresario a efectos del impuesto, cuando una actividad se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial desvinculada, formalmente, de la personalidad profesional intrínseca del sujeto pasivo.
En la regla 3ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, en donde se define el concepto de las actividades económicas sometidas a gravamen, se establece en los apartados 2 y 3 que “tienen la consideración de actividades empresariales, a efectos de este Impuesto, las mineras, industriales, comerciales y de servicios, clasificadas en la sección primera de las Tarifas”; y “tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la sección segunda de las Tarifas, siempre que se ejerzan por personas físicas. Cuando una persona jurídica o una Entidad de las previstas en el artículo 33 de la Ley General Tributaria (en la actualidad, artículo 35.4), ejerza una actividad clasificada en la sección segunda de las Tarifas, deberá matricularse y tributar por la actividad correlativa o análoga de la sección primera de aquéllas”.
Y, la regla 8ª de la citada Instrucción dispone que las actividades empresariales, profesionales y artísticas no especificadas en las Tarifas, se clasificarán provisionalmente en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate. Si dicha clasificación no fuera posible, se clasificarán provisionalmente en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta.
Pues bien, de acuerdo con lo expuesto, la actividad de intermediación en la promoción de edificaciones, según el carácter que ésta tenga se encuentra clasificada en las Tarifas del impuesto, aprobadas por el mencionado Real Decreto Legislativo 1175/1990, del siguiente modo:
Cuando tenga carácter profesional, y por tanto sea ejercida por una persona física exclusivamente, en el grupo 724 de la sección segunda "Intermediarios en la promoción de edificaciones".
Cuando tenga carácter empresarial, en el grupo 834 de la sección primera "Servicios relativos a la propiedad inmobiliaria y a la propiedad industrial.
2º) De todo lo anteriormente expuesto, y refiriéndonos al caso concreto planteado en el escrito de consulta, podemos concluir que:
El sujeto pasivo consultante, persona física, que ha realizado la actividad de intermediación en la venta de un inmueble, en calidad de heredero de confianza, repartiendo el importe obtenido entre dos ordenes religiosas, y recibiendo por dicha actividad una comisión, deberá clasificarse en el grupo 724 de la sección segunda de las Tarifas, correspondiente a “Intermediarios en la promoción de edificaciones”.
5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4 y 5-