Las cargas urbanísticas exteriores (cesión de terrenos o compensación económica) no constituyen entregas de bienes ni prestaciones de servicios sujetas a IVA cuando se efectúan en cumplimiento de obligaciones impuestas por la normativa urbanística. La exención comprende tanto la cesión material de terrenos a la Administración como su sustitución por compensación económica, siempre que deriven de exigencias legales de urbanización, sin que medie contraprestación onerosa en el sentido tributario del IVA.
Hechos
En el marco del desarrollo urbanístico de un sector de suelo, se contempla como carga de urbanización imputable a dicho sector tanto la ejecución de la urbanización interior del ámbito como la ejecución de una carga exterior al sector.
Las obras de urbanización interiores al sector fueron recepcionadas por el Ayuntamiento. Sin embargo, queda pendiente de cumplimiento las cargas exteriores imputables al sector que van a materializarse mediante la entrega de un solar.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido del cumplimiento de las cargas urbanísticas exteriores.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El artículo 5, apartado uno, letras a) y d) de la Ley 37/1992, dispone que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en dicho precepto y a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.
El apartado dos, párrafo primero, del mencionado artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
2.- La Resolución 2/2000, de esta Dirección General, de 22 de diciembre, relativa a las cesiones de terrenos a los Ayuntamientos efectuadas en virtud de los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre el Régimen del Suelo y Valoraciones, y a las transmisiones de terrenos por parte de los mismos señala, en su parte II, apartado primero, lo siguiente:
“Las cesiones obligatorias de terrenos a los Ayuntamientos que se efectúen en virtud de lo dispuesto por la Ley 6/1998, sobre Régimen del Suelo y Valoraciones, no constituyen entregas de bienes ni prestaciones de servicios a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no existiendo por tanto ninguna operación sujeta al citado tributo por dicha cesión.”.
Las referencias hechas por la Resolución 2/2000 a los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre el Régimen del Suelo y Valoraciones, han de entenderse realizadas en la actualidad al artículo 18 del Real Decreto Legislativo 7/2015, de 30 de octubre (BOE del 31 de octubre), por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana.
Pues bien, cuando dicha cesión se sustituye por una compensación económica, la doctrina de esta Dirección General, contenida, entre otras, en contestación de 21 de julio de 1999, se basa en el informe al respecto del Ministerio de Fomento, el cual, con fecha 13 de julio de 1998, comunicó a este Centro directivo lo siguiente:
“En los supuestos de cesiones a la Administración de los suelos correspondientes a los aprovechamientos urbanísticos en el porcentaje que determinen las Leyes, se produce una opción entre alguna de las vías legalmente posibles (cesión del terreno o su equivalente en metálico), pero nunca una doble actuación que simultanearía las dos opciones aludidas.”.
En consecuencia, cuando la concreción del aprovechamiento urbanístico que corresponde al ayuntamiento por exceder del susceptible de apropiación privada no se realiza mediante cesión alguna de terrenos a este ayuntamiento, sino mediante la entrega al mismo, por parte de los propietarios afectados, de una determinada cantidad de dinero en concepto de compensación económica sustitutiva de la referida cesión, esta cesión de terreno no tiene lugar.
Con base en este criterio, no resulta de aplicación el contenido de la Resolución 2/2000 que se ha reproducido, ya que en estos supuestos los terrenos no llegan a formar parte del patrimonio municipal, sustituyéndose la obligación de cesión o reparto de aprovechamientos dispuesto por la Ley por su compensación en metálico.
En tal caso, esta compensación económica dineraria no constituye la contraprestación de operación alguna (entrega de bienes o prestación de servicios) sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud del artículo 4 de la Ley 37/1992, y realizada por el ayuntamiento en favor de los propietarios de terrenos incluidos en la unidad de ejecución.
Por el contrario, cuando el cumplimiento del deber de cesión obligatoria de terrenos a que se refiere el artículo 18 del Texto Refundido de la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana se realice mediante la entrega de determinados bienes, esta Dirección General ha declarado, entre otras, en su contestación a la consulta de fecha 16 de febrero de 2004, Nº 0296-04, que no resulta aplicable el tratamiento que establece la Resolución 2/2000 de esta Dirección General para dichas cesiones obligatorias de terrenos.
Por consiguiente, el pago de la compensación económica sustitutiva del deber de cesión obligatoria de terrenos exigido por la normativa urbanística no supone la realización por parte del Ayuntamiento competente de ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido por la que tenga que repercutir cuota alguna.
3.- Por otra parte, en relación con la naturaleza a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de las obligaciones urbanísticas que deben asumir los propietarios del suelo a que se refiere el escrito de consulta, en concreto, la ejecución de una glorieta y de la duplicación de un tramo de carretera, constituyen, en el supuesto objeto de consulta, prestaciones de servicios no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, a tenor, de lo establecido en el artículo 7.10 de la Ley 37/1992, que establece que no quedan sujetas al Impuesto:
“10º. Las prestaciones de servicios a título gratuito a que se refiere el artículo 12, número 3º de esta Ley que sean obligatorias para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos, incluso los servicios telegráficos y telefónicos prestados en régimen de franquicia.”.
Del mismo modo, si la carga de urbanización consistiera en la asunción monetaria de un porcentaje del coste de ejecución de las obras referidas anteriormente, no se aprecia la realización de ninguna operación sujeta al Impuesto realizada por el ayuntamiento a favor de dichos propietarios más allá de la simple constancia de la participación de éstos en la financiación del proyecto de ejecución de obras en la medida en que constituye una carga de urbanización imputable a sus terrenos.
No obstante lo anterior, según lo establecido en el escrito de consulta, como consecuencia de la falta de liquidez para afrontar el cumplimiento de la referida carga urbanística mediante entrega en dinero de su equivalente económico, se ha propuesto como alternativa la entrega de un bien inmueble que tiene la condición de solar.
En tal caso, no serían aplicables las conclusiones anteriores sino que nos encontraríamos con una operación que estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que el transmitente del bien fuera empresario o profesional conforme a lo previsto en el artículo 5 de la Ley 37/1992 y el inmueble se encontrara afecto a su actividad económica. Asimismo, al tratarse de la entrega de un solar, no resultaría de aplicación a la misma la exención prevista en el artículo 20.Uno, número 20º de la Ley 37/1992.
4.- Finalmente, la condición de sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se encuentra regulada en el artículo 84 de la Ley 37/1992 según el cual:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
– Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
– Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.
(…).”.
En consecuencia, de tratarse de una operación sujeta y no exenta por ser el transmitente empresario o profesional y estar el solar transmitido afecto a su actividad económica, será sujeto pasivo de dicha entrega la sociedad mercantil transmitente, que deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente con ocasión de su transmisión.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5-