El Consorcio Valencia 2007 ostenta la condición de empresario a efectos de IVA por realizar actividades de prestación de servicios de forma continuada, ordenando medios personales y materiales bajo su responsabilidad, aun siendo ente de derecho público. Ello determina su sujeción al tributo y su derecho a deducir cuotas soportadas, siempre que las operaciones no sean gratuitas sino que perciba contraprestación (incluidas subvenciones vinculadas al precio o que constituyan por sí mismas la contraprestación del servicio). La aplicación del régimen de deducciones queda subordinada a que las operaciones sean sujetables y no exentas, resultándole de aplicación el sistema general de prorrata cuando existan operaciones exentas.
Hechos
La entidad consultante es un Consorcio creado por el Convenio entre la Administración General del Estado, la Generalitat Valenciana y el Ayuntamiento de Valencia firmado el 1 de octubre de 2003. Es una entidad de Derecho Público con personalidad jurídica y patrimonio propios y plena capacidad de obrar para la ejecución de sus fines.
Son fines del Consorcio; La adopción, ejecución y la coordinación de cuantas actuaciones y medidas sean necesarias para albergar la Copa América 2007, el cumplimiento de contrato de Ciudad Anfitriona y Sede, así como cualesquiera otros que contribuyan a maximizar el impacto económico y de imagen en su ámbito de actuación derivado de la celebración en Valencia de la Copa América 2007.
Entre las atribuciones del Consorcio figuran las siguientes: Asumir los derechos y obligaciones derivados del Contrato de Ciudad Anfitriona y Sede, gestionar y ejecutar cuantas actuaciones sean precisas para dar cumplimiento al citado contrato de Ciudad Anfitriona y Sede, construir las infraestructuras precisas para el desarrollo del Evento, la gestión y explotación de las infraestructuras realizadas, promover y ejecutar las actuaciones que se le encomienden relacionadas con el desarrollo urbanístico del entorno de la Sede del Evento, el desarrollo de actividades culturales y deportivas y cualesquiera otras que puedan contribuir al desarrollo de sus fines.
Cuestión planteada
1. Consideración del Consorcio Valencia 2007 como empresario.
2. Sujeción y, en su caso, exención de las operaciones realizadas por el Consorcio.
3. Régimen de deducciones.
Contestación
1.- De conformidad con lo previsto en la letra a) del apartado Uno del artículo 5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), se reputarán empresarios o profesionales “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
En este sentido, el apartado Dos del mismo artículo 5 de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a los entes de derecho público que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad.
No obstante, en la medida en que el Consorcio no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, el mismo no tendría la condición de empresario o profesional a los efectos de dicho tributo y, por tanto no podría deducir cuota alguna soportada por dicho impuesto, sino que actuaría como un consumidor final respecto del mismo. Hay que precisar que no cabe afirmar que unos determinados servicios se prestan gratuitamente cuando se percibe por y para su realización una subvención vinculada al precio de los servicios prestados o que por sí misma constituya la contraprestación de dichos servicios. En la medida en que, según la descripción de los hechos y la documentación aportada, éste no es el caso del consultante, ha de concluirse que el mismo tiene la condición de empresario a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- Dada la naturaleza empresarial reconocida al consultante y que el principio fundamental inherente al sistema del IVA, que resulta del artículo 2 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva, es que el IVA se aplica en cada transacción de producción o de distribución, previa deducción del IVA que haya gravado directamente los costes de los diversos elementos constitutivos del precio, habrá que concluir, en una primera aproximación que la totalidad de las operaciones realizadas por el consultante estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Reconocida la sujeción al IVA, habrá que plantearse la posibilidad de que alguna de las operaciones realizadas por el Consorcio pueda quedar exenta del Impuesto. En este punto hay que tener presente, y es doctrina reiterada el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que siendo la sujeción la regla general, proclamada en el artículo 2 de la Sexta Directiva, las dispensas a la misma constituyen la excepción, debiendo interpretarse, como toda excusa a la obligación tributaria, de forma estricta, según ha reconocido la jurisprudencia, aun cuando esta exigencia no puede dejarlas sin contenido, mediante explicaciones que obstaculicen el logro del objetivo perseguido.
Dada la amplitud de la descripción de las atribuciones reconocida al Consorcio, no es fácil pronunciarse sobre la posible exención de sus actividades.
No obstante, entre las actividades que va a realizar por el Consorcio se cita expresamente “el desarrollo de actividades culturales y deportivas”, las cuales tendrán especial trascendencia en el año 2007 cuando se desarrolle en Valencia, organizado por el Consorcio, el evento deportivo Copa América.
A) En relación con las actividades deportivas, el artículo 20.uno.13º de la Ley 37/1992, señala que estarán exentos los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y sean prestados por las siguientes personas o entidades:
a) Entidades de derecho público.
b) Federaciones deportivas.
c) Comité Olímpico Español.
d) Comité Paralímpico Español.
e) Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social.
La exención no se extiende a los espectáculos deportivos.
Este precepto es transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 13.A.1.m) de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con el precepto comunitario, están exentas “determinadas prestaciones de servicios directamente relacionadas con la practica del deporte o de la educación física facilitadas por organismos sin fin lucrativo a las personas que practiquen el deporte o la educación física”.
Se plantea entonces si el consultante puede calificarse o no de organismo sin fin lucrativo. En este punto resulta de especial interés la sentencia de 21 de marzo de 2002, dictada por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en el Asunto C-174/00, entre Kennemer Golf & Country Club y el Ministerio de Finanzas holandés. Merecen destacarse las siguientes consideraciones efectuadas por el Tribunal:
1º) “(…) el artículo 13, parte A, apartado 1, letra m), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que, para determinar si un organismo actúa «sin fin lucrativo», debe tenerse en cuenta la totalidad de sus actividades”. (apartado 22)
2º) “(…)la apreciación de si un organismo actúa «sin fin lucrativo», en el sentido de dicha disposición, ha de efectuarse a la luz del objetivo perseguido por éste, a saber, que dicho organismo no debe aspirar a obtener beneficios para sus socios, en contra de la finalidad de cualquier empresa mercantil [véase, por lo que se refiere a la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra n), de la Sexta Directiva, la sentencia del día de hoy Zoological Society of London, C-267/00, apartado 17].” (apartado 26).
“Por consiguiente, el artículo 13, parte A, apartado 1, letra m), de la Sexta Directiva ha de interpretarse en el sentido de que puede considerarse que un organismo actúa «sin fin lucrativo» aunque pretenda sistemáticamente obtener superávites que después destina a la ejecución de sus prestaciones. “ (apartado 35)
3º) “Corresponde a las autoridades nacionales competentes en la materia determinar si, a la luz del objeto estatutario del organismo de que se trate y de las circunstancias concretas del asunto, un organismo cumple las exigencias para ser considerado organismo «sin fin lucrativo»“ (apartado 27).
A la vista de esta doctrina, hay que concluir que de la naturaleza del Consorcio Valencia 2007 y de los fines descritos en sus Estatutos, se deduce que el citado ente de derecho publico merece el calificativo de “organismo sin fin de lucro”, pues dicha entidad no aspira a repartir beneficios entre los entes consorciados aunque, como señala el artículo 5 de sus Estatutos: “sus fines quedan enmarcados dentro del objetivo global de autofinanciación, propiciada por la consecución de una rentabilidad suficiente de los recursos de todo tipo que utilice”.
Dado que el consultante es una Entidad de derecho público sin fin de lucro, están exentos los servicios prestados por ella relacionados directamente con el deporte, siempre y cuando reúnan los siguientes requisitos:
1º) La exención sólo resultará aplicable a las operaciones, que de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tengan la consideración de prestaciones de servicios, no resultando de aplicación, por lo tanto, a las operaciones que deban calificarse como entrega de bienes.
2º) La exención sólo se aplicará a las prestaciones de servicios que estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física.
En todo caso, no hay que olvidar que no todo servicio prestado con ocasión de la práctica de un deporte merece el calificativo de “servicios directamente relacionados con el deporte.” Así, los que no se califiquen como tales, no gozarán de exención, aunque se presten con ocasión de la práctica deportiva.
No obstante, cuando la entidad consultante se limite a explotar sus instalaciones de carácter deportivo a través de un contrato de gestión, de forma que sea un tercero el que preste los servicios de carácter deportivo, y no la entidad consultante propiamente, no cabe la aplicación de la exención descrita prevista en el artículo 20, apartado Uno, número 13º de la Ley del impuesto.
B) Por lo que se refiere a las actividades culturales, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20, apartado Uno, número 14º, de la citada Ley 37/1992, están exentas del Impuesto las prestaciones de ciertos servicios, entre los que se encuentran la organización de exposiciones y manifestaciones similares, siempre que dichas prestaciones se efectúen por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social, concepto este último que se regula por el apartado dos del mismo artículo 20.
Este precepto es transposición al derecho interno de lo dispuesto por el artículo 13.A.1.n) de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con el precepto comunitario, están exentas “determinadas prestaciones de servicios culturales (…) cuando sean realizadas por Entidades de Derecho Público o por otros organismos culturales reconocidos por el Estado miembro de que se trate”.
Por tanto, las exposiciones y manifestaciones similares a las que se refiere el artículo 20.Uno.14º de la Ley 37/1992 que, siempre que se cumpla el requisito subjetivo que establece dicho precepto, quedarán exentas del Impuesto, son aquéllas que puedan considerarse como servicios culturales o de difusión de la cultura. Por el contrario, otras exposiciones o manifestaciones que no tengan dicho objeto, quedarán fuera del ámbito objetivo del supuesto de exención citado.
Concretamente, la exención se aplicará a las prestaciones de servicios en que consistan dichas exposiciones o manifestaciones culturales, o que se efectúen en el desarrollo de éstas, tales como el acceso a las mismas, a charlas, conferencias o presentaciones que se puedan efectuar en su transcurso y, en general, a prestaciones de servicios consistentes en exposiciones, congresos, manifestaciones y similares o que tengan lugar en el desarrollo de las mismas, cuyo objeto sea la difusión de la cultura, siempre que se presten por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social, conforme se definen éstos por el apartado tres del mismo artículo 20 de la Ley 37/1992, precepto éste que ya se ha analizado.
3.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Titulo VIII de la Ley 37/1992 (artículos 92 a 114).
Así, el artículo 92 de la Ley del Impuesto señala que los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones que realicen las que hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las entregas de bienes y prestaciones de servicios adquiridos (importaciones de bienes, adquisiciones intracomunitarias) a otro sujeto pasivo del Impuesto. Teniendo en cuenta que el derecho a la deducción sólo procede en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado Uno de esta Ley, entre las que se incluyen las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por su parte, el artículo 102, apartado Uno, de la Ley 37/1992, en su redacción dada por la Ley 66/1997, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (B.O.E. de 31 de diciembre) dispone lo siguiente:
Artículo 102.- Regla de prorrata.
"Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
Asimismo, se aplicará la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo perciba subvenciones que, con arreglo al artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo."
El artículo 104, apartado dos de la Ley citada, en redacción dada por la Ley 66/1997 antes mencionada, establece lo que sigue:
Artículo 104.- La prorrata general.
“(...) Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:
1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.
2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.
Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.
(….)”
Con fecha 6 de octubre de 2005, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas dictó sentencia en el Asunto C-204/03, relativo a la compatibilidad de diversos preceptos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, con la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo sobre este Impuesto. En particular, se analizaba la procedencia del establecimiento de limitaciones en el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando los empresarios o profesionales perciben subvenciones destinadas a la financiación de sus actividades y las mismas no forman parte de la base imponible de los bienes y servicios que comercializan.
La aplicación de esta Sentencia plantea diversas dudas, por lo que esta Dirección General, al objeto de establecer los criterios relevantes al respecto, ha considerado oportuno dictar la Resolución 2/2005, de 14 de noviembre (Boletín Oficial del Estado de 22 de noviembre).
El artículo 102 de la Ley 37/1992, transcrito anteriormente, dispone que la regla de prorrata es aplicable cuando los empresarios o profesionales reciben subvenciones destinadas a la financiación de sus actividades empresariales o profesionales y dichas subvenciones, conforme al artículo 78.Dos.3.° de la misma Ley, no forman parte de la base imponible de sus operaciones sujetas a tributación, como se ha visto.
Este supuesto de aplicación de la regla de prorrata es el que el Tribunal de Justicia, pese a reconocer su neutralidad, considera incompatible con la interpretación literal de la Directiva y, por tanto, entiende que no es conforme con el Derecho comunitario. Según el Tribunal, sólo en los casos previstos en el artículo 17.5 de la Sexta Directiva es cuando procede la inclusión de las subvenciones en el denominador de la prorrata de deducción. Por tanto, únicamente cuando el empresario o profesional que recibe la subvención realiza simultáneamente operaciones que le generan el derecho a la deducción y otras que no lo originan, ha de acudirse a este procedimiento e incluir las subvenciones en el citado denominador.
Por tanto, es preciso determinar si, en la hipótesis de que un empresario o profesional perceptor de una subvención no hubiera percibido esta subvención, estaba obligado a aplicar el citado mecanismo de la prorrata para calcular sus deducciones o no es así. A partir de esta determinación puede resultar lo siguiente:
1.° El empresario o profesional, con independencia del hecho de percibir una subvención a la actividad, no está obligado a aplicar el mecanismo de prorrata, ya que el total de las operaciones que realiza son operaciones que generan el derecho a la deducción. En tal caso, la percepción de subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones, como las subvenciones al capital, no supondrá limitación alguna en el derecho a la deducción de dicho empresario o profesional.
2.° El empresario o profesional que percibe la subvención sí está obligado a aplicar el citado mecanismo. En este caso es cuando el hecho de percibir subvenciones podrá limitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por dicho empresario o profesional, atendiendo para ello a los criterios que se contienen en la Resolución 2/2005. Esta es la conclusión a la que ha de llegarse a la luz de la sentencia a que se refiere esta Resolución y de la utilización hecha por España de la facultad que establece el artículo 19 en relación con el 17, ambos de la Sexta Directiva, en tanto en cuanto no se produzca una modificación legislativa en este particular en la que se pueda establecer un régimen diferente, en su caso.
Si la entidad objeto de esta consulta se encuentra obligada a aplicar el mecanismo de la prorrata, con independencia del hecho de percibir subvenciones no vinculadas al precio, el hecho de percibir subvenciones podrá limitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la misma, atendiendo para ello a los criterios que se contienen en la Resolución 2/2005, citada anteriormente.
A este respecto, el artículo 94 de la Ley 37/1992 señala las operaciones que generan el derecho a la deducción. Entre estas operaciones no se incluyen las operaciones exentas conforme al artículo 20.Uno de la misma Ley, precepto en el que se regulan las denominadas exenciones limitadas, que reciben esta denominación precisamente porque los empresarios o profesionales que efectúan estas operaciones no pueden deducir las cuotas soportadas por los bienes y servicios adquiridos para su realización.
Por tanto, en la medida en que un empresario o profesional que recibe subvenciones que no forman parte de la base imponible de sus operaciones realice igualmente operaciones exentas conforme al citado artículo 20.Uno de la Ley 37/1992, dicho empresario o profesional deberá aplicar el mecanismo de la prorrata, en cualquiera de sus modalidades, para la cuantificación de las cuotas de IVA que puede deducir, incluyendo en tal caso el importe de las subvenciones percibidas en el denominador de su prorrata de deducción.
En relación con lo anterior, debe aludirse al artículo 104.Tres de la Ley 37/1992, que establece una serie de operaciones que no se computan para el cálculo de la prorrata de deducción y que, en algunos casos, se puede tratar de operaciones exentas conforme al artículo 20 de esa misma Ley. En particular, han de citarse las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.
Con excepción de los supuestos señalados en el párrafo anterior, la realización, por parte de un empresario o profesional, de cualquier operación exenta conforme al artículo 20.uno de la Ley 37/1992 le obliga a utilizar el mecanismo de la prorrata de deducción para la determinación del importe de sus cuotas deducibles. En tal caso, para el cálculo de dicho porcentaje, deberá computarse en el denominador el total de las subvenciones que se perciba por el empresario o profesional de que se trate y que no estén vinculadas al precio de sus operaciones.
Como única excepción a lo anterior, y conforme a lo dispuesto por el artículo 104.dos.2.° de la Ley 37/1992, no se computarán las subvenciones siguientes:
a) Las destinadas a financiar operaciones no sujetas o exentas que generen el derecho a la deducción. En el caso de que un empresario o profesional reciba subvenciones que se destinen a estas finalidades sólo parcialmente, la parte de subvención que habrá de computar será únicamente la que se dirija a financiar el resto de sus operaciones. A estos efectos, se podrá utilizar cualquier elemento de juicio que permita la separación en lo que respecta al destino de las subvenciones percibidas, atendiendo, en caso de inexistencia de otro, al volumen relativo de las operaciones respectivas.
b) Las percibidas por los Centros especiales de empleo regulados por la Ley 13/1982, de 7 de abril, cuando cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2 de su artículo 43.
c) Las financiadas con cargo al Fondo Europeo de Orientación y Garantía Agraria (FEOGA). En el supuesto de que un empresario o profesional reciba subvenciones que procedan en parte del citado Fondo, la porción de subvención que habrá de computar será únicamente la que tenga un origen distinto.
d) Las financiadas con cargo al Instrumento Financiero de Orientación de la Pesca (IFOP).
e) Las concedidas con la finalidad de financiar gastos de realización de actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. A estos efectos, se considerarán como tales actividades y gastos de realización de las mismas los definidos en el artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
Otro de los aspectos que se aborda por el Tribunal de Justicia es la procedencia de la limitación directa del derecho a la deducción de las cuotas soportadas como consecuencia de la percepción de subvenciones de capital destinadas a financiar la adquisición de bienes y servicios determinados adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas.
El Tribunal declara expresamente la improcedencia de esta limitación. Por tanto, las subvenciones de capital que se perciban por los empresarios o profesionales por razón de la adquisición de bienes o servicios habrán de tratarse en los mismos términos que el resto de subvenciones percibidas por éstos.
En consecuencia, el importe de las subvenciones de capital percibidas habrá de computarse exactamente en los mismos supuestos que las subvenciones corrientes, tomando el total de su importe, sin más excepciones que las que se señalaron con anterioridad. Hay que tener en cuenta, no obstante, que el artículo 104.Dos.2.° de la Ley 37/1992 regula la posibilidad de que las subvenciones de capital se computen por quintas partes en el ejercicio en que se perciban y en los cuatro siguientes. Considerando que esta medida pretende atenuar el efecto en las deducciones de la percepción de este tipo de subvenciones y resulta, por tanto, más favorable para los contribuyentes, la entidad consultante podrán optar entre computar en el denominador de su prorrata las subvenciones de capital en el ejercicio en que se perciban o, alternativamente, en éste y en los cuatro siguientes.
Por tanto, si el consultante, efectúa operaciones sujetas y exentas junto a las operaciones que no gozan de exención, deberá ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportadas en los términos descritos anteriormente.
Asimismo, deberá practicar la regularización de las deducciones practicadas en los términos previstos en los artículos 107 y 110 de la Ley del Impuesto.
Conforme al artículo 107, las cuotas deducibles por la adquisición o importación de bienes de inversión deberán regularizarse durante los cuatro años naturales siguientes a aquél en que los sujetos pasivos realicen las citadas operaciones (para los terrenos o edificaciones, las cuotas deducibles deberán regularizarse durante los nueve años naturales siguientes). Las regularizaciones sólo se practicarán cuando, entre el porcentaje de deducción definitivo correspondiente a cada uno de dichos años y el que prevaleció en el año en que se soportó la repercusión, exista una diferencia superior a diez puntos.
En los casos de entregas de bienes de inversión durante el período de regularización se efectuará una regularización única por el tiempo de dicho período que quede por transcurrir, en los términos señalados en el artículo 110 de la Ley del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-uno-13º y 14º, 92-114