La compensación de pérdidas con cargo a la RIC antes del vencimiento del plazo de mantenimiento no invalida la dotación correspondiente a la parte de la reserva no dispuesta. La validez de la reducción fiscal depende de que: (i) la dotación se hubiese ajustado al límite del 90% de beneficios no distribuidos en el período de origen; (ii) no se haya producido distribución de la RIC que incumpla el requisito de reinversión; (iii) la compensación de pérdidas no implique disposición de fondos reservados sino utilización contable de saldos de ejercicios anteriores. La DGT descarta la pérdida automática del beneficio fiscal y abre la viabilidad parcial siempre que la parte no dispuesta de la RIC permanezca íntegra y afecta a reinversiones futuras durante el plazo estatutario.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad limitada domiciliada en Canarias que, con cargo a los beneficios obtenidos en Canarias en el período impositivo 2007, se dota la reserva para inversiones en Canarias (RIC).
Cuestión planteada
Si con posterioridad la consultante incurriera en pérdidas y compensara dichas pérdidas con cargo a la RIC con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión, ¿seguiría siendo válida la parte de la dotación correspondiente a la parte de la RIC no dispuesta?.
Contestación
El Real Decreto Ley 12/2006, de 29 de diciembre, por el que se modifican la Ley 19/1994, de 6 de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-ley 2/2000, de 23 de junio, en el apartado tres de su artículo primero, modifica el artículo 27 Reserva para inversiones en Canarias (RIC en adelante) con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007.
De los términos de la consulta la cuestión parece plantearse respecto a la disposición RIC dotada con cargo a beneficios de períodos impositivos que se inician a partir de 1 de enero de 2007; por lo que es de aplicación el artículo 27 de la Ley 19/1994, en su redacción actual.
Los apartados 2 y 3 del artículo 27 de la Ley 19/1994 disponen:
“2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del noventa por ciento de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.
En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.
A estos efectos, se considerarán beneficios procedentes de establecimientos en Canarias los derivados de actividades económicas, incluidos los procedentes de la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, en los términos que reglamentariamente se determinen.
A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. No tendrá la consideración de beneficio no distribuido:
a) El correspondiente a las rentas que se hayan beneficiado de la deducción establecida en el artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
b) El que derive de la transmisión de elementos patrimoniales cuya adquisición hubiera determinado la materialización de la reserva para inversiones regulada en este artículo.
c) El que derive de la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo no afectos a la realización de actividades económicas. A estos efectos, no tendrán la consideración de elementos patrimoniales afectos los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión a terceros de capitales propios.
Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído de los fondos propios, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.
3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.”
Así del apartado 3 del mismo artículo 27 trascrito se deduce que la reserva para inversiones en Canarias es disponible una vez trascurrido el plazo de mantenimiento en funcionamiento de los bienes en que se materializó la dotación correspondiente, siendo disponible por el importe de la referida dotación materializada.
Así, en tanto que no esté materializada la cantidad dotada para la reserva para inversiones en Canarias, o no haya transcurrido el plazo de permanencia en funcionamiento, en el patrimonio del sujeto pasivo, de los bienes en que se materializó, la RIC es indisponible; consecuentemente, toda reducción de fondos propios que suponga disposición de la RIC comporta incumplimiento de las condiciones del beneficio fiscal con la consiguiente obligación de integrar en la base imponible del período, en que se dispone de la RIC, de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma, de acuerdo con el apartado 16 del artículo 27 aplicable que a continuación se trascribe:
“16. La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas en el apartado 4 de este artículo, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo, salvo los contenidos en sus apartados 3, 10 y 13, dará lugar a que el sujeto pasivo proceda a la integración, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes o en la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias, de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de aquélla o a la deducción de ésta, sin perjuicio de las sanciones que resulten procedentes.
En el caso del incumplimiento de la obligación del ejercicio de la opción de compra prevista en los contratos de arrendamiento financiero, la integración en la base imponible tendrá lugar en el ejercicio en el que contractualmente estuviera previsto que ésta debiera haberse ejercitado.
Se liquidarán intereses de demora en los términos previstos en la Ley 58/2003 y en su normativa de desarrollo.”
De acuerdo con el apartado trascrito, toda disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión, cualquiera que sea su causa, obliga al sujeto pasivo:
- a integrar, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del período impositivo en que se produzca dicha disposición, de las cantidades de la RIC dispuestas que en su día dieron lugar a la reducción de la base imponible,
- y a liquidar los intereses de demora en los términos de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, Genera Tributaria.
Por lo tanto, toda compensación de pérdidas que comporte la disposición de la RIC correspondientes a cantidades dotadas pendientes de materialización, o sin el trascurso del período de permanencia en funcionamiento, en el patrimonio de la consultante, de los bienes en que se materializó, supone incumplimiento de los requisitos del artículo 27 de la Ley 19/1994, dando lugar a la obligación de integrar en la base imponible del período impositivo, en que se produce la mencionada disposición de la RIC, las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma girándose los correspondientes intereses de demora, de acuerdo con el apartado 16 del mismo artículo.
Consecuentemente con lo expuesto, por las cantidades de la RIC no dispuestas se sigue manteniendo el beneficio fiscal en tanto en cuanto se cumpla el resto de las condiciones previstas en el artículo 27 de la Ley 19/1994.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1994 art. 27.16