Los gastos financieros derivados del préstamo intragrupo destinado a la adquisición de participaciones en entidades del grupo (art. 14.1.h) TRLIS) son deducibles si se acreditan motivos económicos válidos. La DGT reconoce que la reorganización interna del grupo constituye motivo económico válido cuando la adquisición de participaciones (entidad holandesa de financiación y entidades francesas de fabricación) responde a una reestructuración global de la cadena de valor y operaciones, permitiendo la deducción de los gastos financieros asociados siempre que no exista un propósito exclusivamente elusivo. Análogamente, para la escisión parcial de la rama de cigarros premium (art. 96.2 TRLIS), la reorganización interna también genera motivos económicos válidos cuando mejora la estructura operativa del grupo.
Hechos
La sociedad A es la matriz española que se integró en el grupo G con motivo de un procedimiento de oferta pública de adquisición de acciones llevado a cabo en 2008 en virtud del cual sus acciones dejaron de cotizar en los mercados de valores y pasaron a ser titularidad al 100% de la entidad británica B.
La sociedad A es la sociedad dominante de un grupo que tributa actualmente junto con sus entidades dependientes bajo el régimen especial de consolidación fiscal.
Desde diciembre de 2011, la entidad británica B ostenta además el 100% de las participaciones de la sociedad española C que, a su vez, es la socia única de la sociedad española D.
Las sociedades C y D son entidades de reciente constitución que se han integrado en el grupo G con la intención de permitir canalizar adecuadamente el proceso de reorganización que más adelante se describirá.
El grupo G va a acometer una reorganización de sus entidades en España con el fin de alinear la estructura societaria con la división funcional existente. La reorganización responde a la conveniencia de adaptar la estructura corporativa a la nueva realidad de la sociedad A como filial operativa del grupo G, y trata de dar solución a la complejidad derivada del hecho de que bajo la sociedad A tengan cabida activos, negocios y actividades heterogéneos.
En la actualidad, la sociedad A comprende:
- Una estructura local "estándar" del grupo, bajo la denominación de "Iberia" que comprende fundamentalmente la actividad de marketing y ventas en el territorio de España de los productos del grupo (todas las labores del tabaco con excepción de los cigarros premium), dando cabida adicionalmente a la actividad de fabricación en España.
- La dirección y las operaciones de la división mundial de cigarros premium del grupo, que no incluye la actividad de fabricación, sino sólo la de marketing y ventas.
- Un colectivo relativamente amplio de empleados que, pese a tener su puesto en España, prestan servicios corporativos de dimensión supranacional a distintas entidades del grupo G, tanto españolas como extranjeras, y pertenecen a departamentos cuya dirección corporativa está en Reino Unido o Alemania.
La concentración de todas estas funciones en una sola entidad (sociedad A) se ha revelado como una estructura poco flexible por las siguientes razones:
- En el marco de la toma de decisiones se producen distorsiones como consecuencia de que el consejo de administración de la sociedad A adopta resoluciones que afectan tanto al negocio de cigarrillos como al de cigarros premium.
En la medida en que radica en Madrid la dirección mundial de la división de cigarros premium -que funcionalmente no reporta a la dirección general de Iberia integrada en la sociedad A-, considera la dirección del grupo que la cabecera de dicha división ha de ser una entidad independiente cuyo consejo de administración esté formado por directivos afectos a dicho negocio, lo cual permita además incrementar la especialización de los equipos directivos correspondientes.
- En el grupo G el proceso de reporting se articula sobre la base de la división funcional (fabricación, marketing y ventas, cigarros y logística), por lo que dicho proceso se ve perjudicado cuando varias unidades de reporting coexisten dentro de la misma entidad, como sucede en la actualidad en la sociedad A.
- La generación de la contabilidad financiera de la sociedad A es un proceso enormemente complejo puesto que lejos de haber una integración automática de datos existentes en una sola herramienta, los libros e informes se nutren de datos de distintos sistemas y subdivisiones, que necesitan ser totalizados.
Esta situación produce igualmente desajustes en la generación de las declaraciones fiscales, que deben ser presentadas con referencia a la entidad legal A con independencia de si los datos con trascendencia tributaria se encuentran integrados en un único sistema o por el contrario están dispersos.
Esta reorganización conllevará las siguientes ventajas para el grupo y sus actividades en España:
- La centralización en una entidad holding española de los servicios y funciones corporativos que determinados empleados españoles prestan -actualmente y desde la sociedad A- en beneficio del grupo G a nivel mundial.
Esta entidad holding, cabecera del grupo G en España, será la entidad legal bajo la que se centralicen, racionalicen y subordinen los diferentes negocios desarrollados por el mismo en España.
- La desaparición de las distorsiones que en la actualidad supone el hecho de que un mismo consejo de administración (el de la sociedad A) adopte resoluciones que afectan tanto al negocio de cigarrillos como al de cigarros premium.
La reorganización conllevará la separación legal de ambas actividades, localizando la dirección y gestión de ambos negocios en dos entidades jurídicas diferentes, lo que permite una racionalización de sus actividades y una distribución más racional de los consejos de administración y de los puestos directivos que gestionan cada uno de los referidos negocios, incrementando así la especialización de los equipos directivos correspondientes.
- Una mayor eficiencia, racionalización y optimización en los procesos de gestión y administrativos de reporting, contabilidad y compliance fiscal que serán desarrollados por las entidades españolas del grupo G, maximizando así la rentabilidad financiera de cada entidad.
La dirección del grupo G considera que la estructura societaria y de negocio que más eficientemente consigue los objetivos anteriores se consigue con los siguientes pasos:
i) En primer lugar, está previsto que la entidad británica B aporte a la sociedad C el 100% de las acciones de la sociedad A, convirtiéndose de esta forma la sociedad C en la cabecera del grupo español. En consecuencia, a partir del primer período impositivo que comience tras este canje de acciones, las sociedades C, A y D -junto con el resto de entidades dependientes- estarán integradas en el mismo grupo de consolidación fiscal encabezado por la sociedad C.
ii) En segundo lugar, está previsto que la sociedad A transfiera a la sociedad C:
ii.a) El personal y los activos materiales afectos a las funciones corporativas y de soporte del grupo. De este modo:
De una parte se transmitirá el departamento de las funciones corporativas, que se ocupa, entre otras tareas, de los sistemas de calidad del producto, de las compras de materiales para la fabricación, de las compras de servicios, de los asuntos de aduanas e impuestos especiales, de la planificación o del desarrollo del producto. Este departamento presta servicios a las fábricas de España pero también a otros centros fuera de España.
De otra parte se transmitirá el departamento informático, perteneciente a una de las funciones de soporte del grupo. Este departamento realiza funciones para España y para otros países.
Por último, se traspasará el departamento perteneciente a otra de las funciones soporte del grupo que se ocupa de prestar servicios de asesoramiento fiscal al grupo G en general, lo que comprende a las filiales españolas y de otros países.
El elemento común de estos tres departamentos es que prestan (y seguirán prestando tras la reorganización) servicios centrales y corporativos en beneficio de todo el grupo G, sin que funcionalmente exista un reporte a la dirección general de Iberia integrada en la sociedad A, sino que dicho reporte se realiza (y se realizará tras la reorganización) a la dirección corporativa correspondiente situada en Reino Unido o en Alemania.
La sociedad C contará con los medios materiales necesarios para el desarrollo de las actividades correspondientes por parte de los empleados transferidos.
ii.b) Se contempla también la transmisión -vía compraventa- de la participación de la sociedad A en una entidad holandesa y en dos entidades francesas.
La entidad holandesa es una sociedad cuya actividad es la de financiar a las entidades del grupo G y la de prestar servicios corporativos, y las entidades francesas se dedican a la fabricación de labores del tabaco fuera de España. Por tanto, su asignación a la sociedad C encaja con la naturaleza de las funciones centrales y de soporte que serán traspasadas a esta sociedad.
Con el objetivo de financiar esta compraventa de participaciones, la sociedad C tomaría financiación de otras entidades del grupo G (en principio de la propia sociedad A -generándose una cuenta a pagar remunerada a mercado-, o de otra entidad, en cuyo caso, el importe recibido se destinaría al pago a la sociedad A del precio de la compraventa).
iii) En tercer lugar, la sociedad A transferirá a la sociedad D el negocio de cigarros premium, convirtiéndose de esta forma la sociedad D en la entidad bajo la que quedaría comprendida la división de cigarros premium del grupo G.
Dicha transmisión incluirá la totalidad de los activos y pasivos y el personal afectos en la actualidad al negocio de cigarros premium alojado en la sociedad A.
Entre los activos transmitidos, además de los propios del negocio de cigarros premium, se incluirán determinadas participaciones en filiales -tanto residentes como no residentes- dedicadas a este negocio, que serán gestionadas por la sociedad D.
En el momento presente la dirección del grupo G se encuentra en proceso de decisión acerca del negocio jurídico por medio del que se transmitiría el negocio de cigarros premium. Las posibilidades que a los efectos de la presente consulta interesan son las siguientes:
- Compraventa de activos: En relación con esta posibilidad, la sociedad D tomaría financiación de otras entidades del grupo G para llevar a cabo la compraventa (nuevamente, en principio de la propia sociedad A -generándose una cuenta a pagar remunerada a mercado-, o de otra entidad, en cuyo caso el importe recibido se destinaría al pago a la sociedad A del precio de la compraventa).
- Escisión parcial de la sociedad A: En relación con esta posibilidad, las entidades intervinientes optarían por la aplicación del régimen especial de neutralidad fiscal previsto por el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
iv) Implementada la reorganización en los términos anteriores, la sociedad A mantendrá íntegramente el negocio de marketing y venta de cigarrillos (y, en general, todas las labores del tabaco distintas de los cigarros premium) así como la actividad de fabricación en España.
Dentro del marco de la reorganización empresarial que acaba de describirse, se plantea:
1. La existencia de motivos económicos válidos a los efectos del artículo 14.1.h) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con las compraventas intragrupo de participaciones sociales señaladas en los puntos ii.b) y iii) anteriores.
Las citadas adquisiciones intragrupo se producirían como consecuencia del profundo proceso de reorganización interna de la estructura y actividades del grupo G en España que se ha descrito. Tal y como se ha indicado, esta reestructuración persigue alinear y racionalizar de la manera más eficiente posible la estructura legal (societaria) española con la de sus líneas de negocio y actividades principales (cigarrillos, cigarros premium y funciones corporativas), solucionando las ineficiencias derivadas de la condición histórica de matriz que la sociedad A tenía antes del proceso de oferta pública de adquisición de acciones.
2. La existencia de motivos económicos válidos a los efectos del artículo 96.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con la potencial operación de escisión parcial señalada en el apartado iii) anterior.
Como se ha indicado, esta operación de escisión parcial estaría motivada por los siguientes motivos:
- La separación legal de ambas actividades, localizando la dirección y gestión de ambos negocios en dos entidades jurídicas diferentes, lo que permitirá una racionalización de sus actividades y una distribución más racional de los consejos de administración y de los puestos directivos que gestionan cada uno de los referidos negocios, incrementando así la especialización de los equipos directivos correspondientes.
- Una mayor eficiencia, racionalización y optimización en los procesos de gestión, administrativos de reporting, contabilidad y compliance fiscal que serán desarrollados separadamente tanto por la sociedad A como por la sociedad D en lo que a sus actividades respecta (cigarrillos y cigarros premium, respectivamente).
Cuestión planteada
1. Considerar, en aplicación del artículo 14.1.h) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (y aún cuando las sociedades C, A y D vayan a tributar en un mismo grupo de consolidación fiscal), la existencia de motivos económicos válidos en relación con las compraventas intragrupo de participaciones sociales realizadas por la sociedad C y, en su caso, por la sociedad D.
2. Considerar, en aplicación del artículo 96.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, la existencia de motivos económicos válidos en la potencial escisión parcial de la rama de cigarros premium de la sociedad A de la que la sociedad D resultaría beneficiaria.
Contestación
1. El artículo 14.1.h) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
(…)
h) Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el sujeto pasivo acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.”
En el escrito de consulta se plantea la aplicación de este artículo 14.1.h) del TRLIS a dos operaciones:
1.1. La primera operación planteada es la adquisición por parte de la sociedad C a la sociedad A, de las participaciones que esta última posee en una entidad holandesa, cuya actividad es financiar a las entidades del grupo G, y en dos entidades francesas, que se dedican a la fabricación de labores del tabaco fuera de España.
En aplicación del precepto transcrito, en la medida en que el prestamista que otorga el préstamo sea una entidad del grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y el préstamo se destine a la adquisición, a otra entidad del grupo, de participaciones de otra sociedad, podría resultar de aplicación la restricción señalada en el artículo 14.1.h) del TRLIS, salvo que, como se señala en el mismo, el sujeto pasivo acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de la operación.
En el caso concreto planteado, según se desprende de la información facilitada en el escrito de consulta, la entidad que otorga el préstamo a la sociedad C sería una entidad del grupo G (la sociedad A u otra), que se supone forma parte del grupo en los términos del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, y el préstamo se destina a la adquisición a la sociedad A, de participaciones de la entidad holandesa y de las dos entidades francesas antes citadas.
En el escrito de consulta se indica que la operación de adquisición intragrupo de las citadas participaciones sociales se produce como consecuencia del profundo proceso de reorganización interna de la estructura y actividades del grupo G en España, que persigue alinear y racionalizar de la manera más eficiente posible la estructura legal (societaria) española con la de sus líneas de negocio y actividades principales (cigarrillos, cigarros premium y funciones corporativas), solucionando las ineficiencias derivadas de la condición histórica de matriz que la sociedad A tenía antes del proceso de oferta pública de adquisición de acciones.
En este sentido, los motivos económicos válidos que habrían de concurrir para la realización de las operaciones que determinarían la deducibilidad fiscal de los gastos financieros devengados derivados de deudas con entidades del grupo, requieren que las operaciones sean razonables desde la perspectiva económica, como pueden ser supuestos de reestructuración dentro del grupo, consecuencia directa de una adquisición a terceros, o bien aquellos supuestos en que se produce una auténtica gestión de las entidades participadas desde el territorio español.
A este respecto, en el escrito de consulta se indica que la reorganización conllevará la centralización, en una entidad holding española, la sociedad C, de los servicios y funciones corporativos que determinados empleados prestan en beneficio del grupo a nivel mundial, y que esta entidad holding, cabecera del grupo G en España, será la entidad bajo la que se centralicen, racionalicen y subordinen los diferentes negocios desarrollados por el mismo en España.
De acuerdo con ello, parece que la adquisición de las participaciones de la sociedad holandesa, cuya actividad es financiar a las entidades del grupo G, responde a esta finalidad, considerándose un motivo económicamente válido la adquisición de sus participaciones, siempre que tal adquisición conlleve una auténtica gestión de la entidad participada desde el territorio español, sobre lo cual no se facilita información en el escrito de consulta, desconociéndose en este sentido cuál es la participación que la sociedad A posee en dicha entidad y que transmitiría a la sociedad C.
Sin embargo, en la adquisición de las dos entidades francesas que se dedican a la fabricación de labores del tabaco fuera de España no se aprecia claramente la finalidad comentada, puesto que la sociedad C pretende ser la entidad bajo la que se centralicen, racionalicen y subordinen los diferentes negocios desarrollados por el grupo en España. Por tanto, de los datos aportados este Centro Directivo no puede determinar si los gastos financieros correspondientes a préstamos intragrupo asociados a la adquisición intragrupo de las dos entidades francesas, pueden o no ser deducibles en aplicación del artículo 14.1.h) del TRLIS.
1.2. La segunda operación planteada es la adquisición por parte de la sociedad D a la sociedad A, del negocio de cigarros premium que desarrolla esta última, consistente en la dirección y las operaciones de la división mundial de cigarros premium del grupo, que no incluye la actividad de fabricación, sino sólo la de marketing y ventas.
La aplicación del artículo 14.1.h) del TRLIS antes transcrito correspondería, en su caso, en el supuesto de que la deuda con entidades del grupo de la que se derivaran los correspondientes gastos financieros se destinara a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo.
En el caso concreto planteado, según se desprende de la información facilitada en el escrito de consulta, la entidad que otorga el préstamo a la sociedad D sería una entidad del grupo G (la sociedad A u otra), que se supone forma parte del grupo en los términos del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, y el préstamo se destina a la adquisición del negocio de cigarros premium, que según se manifiesta, incluiría la totalidad de los activos y pasivos y el personal afectos al negocio de cigarros premium, incluyéndose entre dichos activos determinadas participaciones en filiales tanto residentes como no residentes dedicadas a este negocio, que serían gestionadas por la sociedad D.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14.1.h) del TRLIS, la restricción en la deducibilidad de los gastos financieros que el mismo contiene, resultaría aplicable, en su caso, únicamente a los gastos financieros derivados de la parte de la deuda destinada a la adquisición de las participaciones en las filiales dedicadas al negocio de cigarros premium a que antes se ha hecho referencia, sin que se considere que la adquisición del resto del negocio se incluya entre los supuestos que contempla el referido precepto, de adquisición de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo.
En cuanto a los motivos económicos de la adquisición de tales participaciones, en el escrito de consulta se indica que esta adquisición también se produciría como consecuencia del profundo proceso de reorganización interna de la estructura y actividades del grupo G en España, que persigue alinear y racionalizar de la manera más eficiente posible la estructura legal (societaria) española con la de sus líneas de negocio y actividades principales. En este sentido, la atribución del negocio de cigarros premium a la sociedad D, que puede considerarse como una de las filiales de la sociedad C que operaría como entidad holding española del grupo, responde a esta finalidad. No obstante, en este supuesto se exigiría igualmente que la adquisición conllevara una auténtica gestión de la entidad participada desde el territorio español, en este caso por la sociedad D, sobre lo cual no se facilita información en el escrito de consulta, desconociéndose en este sentido cuál es la participación que la sociedad A posee en dicha entidad y que transmitiría a la sociedad D. Siempre que se produjera esa auténtica gestión, parece posible considerar que esta estructura favorece y refuerza el desarrollo de la actividad de esta filial, la sociedad D, en concreto.
2. El capítulo VIII del título VII del TRLIS, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley define el concepto de escisión parcial, así: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria”.
Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.2 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica con medios materiales y personales en sede de la sociedad transmitente, autónoma y diferenciada del resto de actividades desarrolladas por ésta, que se aporta a la entidad adquirente, de tal manera que ésta pueda seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, e igualmente en la entidad transmitente se mantenga otra explotación económica que le permita seguir realizando la misma actividad que ya venía realizando determinante de una rama de actividad, la operación a que se refiere la consulta podría cumplir los requisitos formales del artículo 83.2 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso planteado, en el que de los hechos manifestados en el escrito de consulta parece desprenderse que la actividad que se segregaría y transmitiría a la sociedad D beneficiaria de la escisión, el negocio de cigarros premium, cuenta con la estructura organización y de gestión diferenciada necesaria, lo que igualmente parece desprenderse de la información facilitada en el escrito de consulta en relación con el negocio de marketing y venta de cigarrillos (y, en general, todas las labores del tabaco distintas de los cigarros premium) así como con la actividad de fabricación en España, que se mantendrían en sede de la sociedad A constituyendo una explotación económica que le permitirá seguir realizando la misma actividad que ya venía realizando determinante de una rama de actividad (o quizás de dos). No obstante, la concurrencia de gestión y organización diferenciada para la existencia de varias ramas de actividad, son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS, establece:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada tiene como objetivos la separación legal de ambas actividades, localizando la dirección y gestión de ambos negocios en dos entidades jurídicas diferentes, lo que permitirá una racionalización de sus actividades y una distribución más racional de los consejos de administración y de los puestos directivos que gestionan cada uno de los referidos negocios, incrementando así la especialización de los equipos directivos correspondientes; y una mayor eficiencia, racionalización y optimización en los procesos de gestión, administrativos de reporting, contabilidad y compliance fiscal que serán desarrollados separadamente tanto por la sociedad A como por la sociedad D en lo que a sus actividades respecta (cigarrillos y cigarros premium, respectivamente). Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 14, 83 y 96