La reducción del 95 % en la base imponible del ISD por donación de empresa individual o participaciones es aplicable una vez jubilado el donante si concurren los requisitos legales: edad ≥65 años o incapacidad permanente absoluta/gran invalidez; cese en funciones de dirección (salvo mera pertenencia a Consejo); y mantenimiento de la adquisición por el donatario durante 10 años sin actos de disposición que causen minoración sustancial del valor. La jubilación del donante no es condición adicional sino elemento contextual que suele coincidir con la edad requerida; la reducción opera tanto en donación de pleno dominio como con reserva de derechos sobre rendimientos. El incumplimiento de requisitos genera restitución del impuesto diferido más intereses de demora.
Hechos
Sociedad civil dedicada el arrendamiento de inmuebles
Cuestión planteada
Aplicabilidad de la reducción establecida en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, una vez jubilado el donante, tanto en caso de donación del pleno dominio de los inmuebles como con reserva de derechos sobre los rendimientos de los inmuebles. Requisitos para la aplicación de la reducción. Medios de prueba de un valor del ajuar distinto al que resulta de la aplicación del porcentaje legal.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de los tributos de su competencia, informa lo siguiente:
El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece lo siguiente:
"En los casos de transmisión de participaciones "inter vivos", en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora."
Para supuestos de empresas individuales, el artículo 4.Ocho. Uno de la ley 19/1991, de 6 de junio, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, establece la exención en los términos siguientes:
:" Octavo. Uno.Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior".
Como puede advertirse de la lectura de ambos preceptos, la “transmisión de participaciones “inter vivos”…. de una empresa individual”, hipótesis planteada en el escrito de consulta, exige, como condición “sine qua non”, la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por parte del donante, exención que, al tratarse de una sociedad civil, cada socio ha de cumplir, aisladamente considerado. Es decir, los requisitos de forma de ejercicio y nivel de renta han de concurrir en el socio que pretenda acogerse a la exención en el impuesto patrimonial.
Siendo esto así, no habría problema para la aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, si bien cabe advertir que en la medida que uno de los requisitos (letra c) de dicho artículo y apartado) es que el donatario o donatarios tengan derecho igualmente a la exención en el impuesto patrimonial, eso no impediría constituir una renta vitalicia a satisfacer por estos pero sí que el donante o donantes se reservaran un derecho de usufructo. En este último caso, los donatarios serían nudo propietarios y no podrían cumplir los requisitos en cuanto al ejercicio de la actividad y percepción de nivel de rentas que exige el artículo 4.Ocho. Uno de la Ley 19/1991.
Por lo que se refiere al mantenimiento de la actividad, reiterada doctrina de esta Dirección General ha señalado que la Ley 29/1987 no exige tal cosa sino el mantenimiento del valor por el que se practicó la reducción con ocasión de la donación.
En cuanto a la cuantificación del ajuar doméstico que, conforme al artículo 15 de la ley 29/1987, se valora en el 3% del caudal relicto –por tanto, solo para los casos de fallecimientos-, el propio artículo prevé que los interesados prueben fehacientemente su importe inferior al que resulte de la aplicación de dicho porcentaje e, incluso, su inexistencia. Los medios de prueba serán los que resulten admisibles conforme a Derecho pero su apreciación no corresponde a esta Dirección General sino al órgano gestor del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ante el que se presente la liquidación en su día.
Por último, tal y como antes se ha apuntado, para la exención en el impuesto patrimonial, condición necesaria para la reducción en el impuesto sucesorio, Incumbe a cada socio de la sociedad civil, individualmente considerado, acreditar que ejerce una actividad empresarial y que lo hace en los términos previstos en la Ley 19/1991.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1991 art. 20-6