La deducción por reinversión del artículo 42 TRLIS es aplicable únicamente cuando los elementos transmitidos tienen la consideración de inmovilizado (material o inmaterial poseído al menos un año) y se reinvierte en bienes del inmovilizado afecto a actividades económicas o participaciones cualificadas. La consulta requiere determinar si la parte del inmueble cedido reviste carácter de inmovilizado en el patrimonio del consultante; de no ser así, la deducción no procede.
Hechos
La sociedad consultante dedicada a la adquisición de bienes inmuebles para el arrendamiento, piensa adquirir un inmueble con el fin de que una vez efectuada la demolición del mismo, en su solar se proceda a la construcción de un nuevo edificio de oficinas y locales comerciales.
Una vez adquirido dicho inmueble se tiene previsto contratar, en un plazo superior a un año, con una empresa constructora la edificación del mismo, en base a la cesión por la consultante del 50% del suelo a cambio de recibir de ésta, como contraprestación, parte del edificio que se va a construir.
Asimismo, indicar, que la consultante contabilizará la adquisición del inmueble dentro del inmovilizado material y que destinará el edificio a construir al alquiler de oficinas.
Cuestión planteada
Si es aplicable a la operación descrita la deducción por reinversión establecida en el artículo 42 del TRLIS.
Contestación
El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 20 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales detallados en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
Esta deducción será del 10 por ciento, del 5 por ciento o del 25 por ciento cuando la base imponible tribute a los tipos del 25 por ciento, del 20 por ciento, o del 40 por ciento, respectivamente.
Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.
No se aplicará a esta deducción el límite a que se refiere el último párrafo del apartado 1 del artículo 44 de esta ley. A efectos del cálculo de dicho límite no se computará esta deducción.
2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
Los pertenecientes al inmovilizado material e inmaterial, que se hubiesen poseído al menos un año antes de la transmisión.
(…)
3. Elementos patrimoniales objeto de reinversión.
Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:
a) Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.
b) Los valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al cinco por ciento sobre el capital social de aquéllos.
No se entenderán comprendidos en este párrafo b) los valores que no otorguen una participación en el capital social y los representativos de la participación en el capital social o en los fondos propios de entidades residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraíso fiscal.”
Para poder aplicar la deducción por reinversión prevista en el precepto transcrito, los elementos patrimoniales transmitidos deben tener la consideración de inmovilizado. Por tanto, es necesario determinar si la parte del inmueble que se va a ceder a la empresa constructura formará parte del inmovilizado o, por el contrario, forma parte de las existencias de la consultante.
El TRLIS no define qué se entiende por inmovilizado, por lo que debemos acudir a las definiciones contenidas en la normativa mercantil. El Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, define el “inmovilizado”como los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa.
Por su parte, de acuerdo con lo establecido en la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, un elemento inmobiliario pertenece a las existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa. El grupo 3 “Existencias” recoge aquellos elementos patrimoniales que constituyen la actividad de este tipo de empresas, entre ellos, los edificios, terrenos, solares y promociones en curso. Por último, la cuenta 609 Transferencia de inmovilizado a existencias registra el aumento de existencias producido como consecuencia de la incorporación al grupo 3 del Plan General de Contabilidad para su venta posterior, de los terrenos, solares y edificaciones en general incluidos en el inmovilizado siempre que no hayan estado en explotación.
De lo que se deduce que, en la medida en que la parte del inmueble que se va a ceder a la empresa constructora está destinado a la venta dentro de la actividad de la empresa, y que no ha estado vinculado de forma permanente a la actividad de la consultante (arrendamiento), tendrán la consideración de existencias y, por consiguiente, las rentas positivas obtenidas en su transmisión no podrán beneficiarse de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
Por tanto, tampoco sería aplicable el incentivo establecido en el artículo 42 a la operación planteada en el escrito de consulta al incumplir ésta el plazo mínimo de posesión prescrito en el artículo 42.2.a) del TRLIS.
Referencia normativa
TRLIS RDL 4/2004 Art. 42