La operación de escisión descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, siempre que: (i) cumpla formalmente los requisitos mercantiles del artículo 252 LSA (escisión total con transmisión en bloque del patrimonio y disolución sin liquidación); (ii) la atribución de valores a los socios de la entidad escindida sea proporcional a su participación (lo que evita el requisito de ramas de actividad del artículo 83.2.2º TRLIS); y (iii) se satisfagan las condiciones adicionales del artículo 96.2 TRLIS relativas a la inexistencia de fraude o evasión fiscal y el mantenimiento del control efectivo.
Hechos
La entidad consultante, participada por personas físicas, es titular de varias ramas de actividad; una explotación agraria de producción de aceite, la titularidad de participaciones en distintas entidades en las que detenta una participación superior al 5%, y la titularidad de activos inmobiliarios.
No obstante, se pretende conseguir una estructura societaria que permita deslindar las tres actividades, con el objeto de evitar riesgos entre los patrimonios ante la situación de riesgo económico actual del sector y poner a salvaguardar el negocio de producción de aceite y la participación en las sociedades del grupo.
Por ello, se pretende realizar una escisión total de la consultante, en tres sociedades, que recibirán la actividad de producción de aceite, las participaciones en otras entidades y el patrimonio inmobiliario, respectivamente. La atribución de las participaciones en las tres sociedades a los accionistas de la consultante se realizará en la misma proporción que tenían en esta última.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
El artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso consultado se manifiesta que el reparto de valores representativos de las sociedades beneficiarias entre los socios de la entidad escindida, por causa de la escisión, se realizará de manera proporcional a su participación en ésta, por lo que no resultaría necesario que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. En consecuencia, esta operación cumple los requisitos objetivos que determinan la aplicación del régimen fiscal especial.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se manifiesta que esta operación tiene como finalidad conseguir una estructura societaria que permita deslindar las tres actividades, con el objeto de evitar riesgos entre los patrimonios ante la situación de riesgo económico actual del sector y poner a salvaguardar el negocio de producción de aceite y la participación en las sociedades del grupo. Estos motivos se podrían considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2