Las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de alimentos (sustancias o productos susceptibles de nutrición humana o animal conforme al Código Alimentario) soportan tipo reducido del 8%, salvo bebidas alcohólicas excluidas. El tipo general del 18% se aplica al resto de bienes. La calificación depende de las características intrínsecas del bien, habitualidad e idoneidad de uso conforme a normativa alimentaria, sin consideración de bebidas alcohólicas ni sustancias no aptas para consumo en su estado de entrega.
Hechos
El consultante es una entidad mercantil que realiza la importación y entrega de los aditivos alimentarios y coadyuvantes tecnológicos siguientes:
Ácido Cítrico, Ácido Glutámico, Ácido Láctico, Ácido Málico, Ácido Sórbico, Ácido Tartárico, Agar Agar, Aspartame, Benzoato Sódico, Ciclamato Sódico, Carbón Activo, Carragenato, Citrato Sódico, Alginatos Sódicos, Goma Arábiga, Goma de Guar, Guanilato, Glutamato Monosódico, Inoxinato, Mentol, Pectina, Propionato Cálcico, Propionato Sódico, Sacarina y Sorbato Potásico
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de dichos bienes.
Contestación
1.- De conformidad con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno. 1, números 1º y 2º de dicha Ley, determina que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de:
"1º. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.
A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.
2º. Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.
(…)".
2.- El artículo 91. Uno.1.1º refiere la consideración de alimentos a lo señalado en el Código Alimentario y sus disposiciones de desarrollo, según el cual tienen dicha consideración todas las sustancias o productos, sólidos o líquidos, naturales o transformados, que por sus características, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser utilizados para la normal nutrición humana, bien como alimentos, bien como productos dietéticos (estos últimos son “alimentos elaborados, según fórmulas autorizadas por la Dirección General de Sanidad, de composición y/o características especiales y que satisfacen necesidades fisiológicas, bien de las personas sanas o de aquéllas otras cuyos procesos de asimilación o metabolismo se encuentran alterados”). Asimismo se añade, como condición para ser considerados como tales, las características de habitualidad e idoneidad para el consumo.
El código alimentario también señala que tendrán la consideración de productos alimentarios todas las materias no nocivas, en sentido absoluto o relativo, que, sin valor nutritivo, puedan ser utilizadas en la alimentación.
El número 2º del mismo artículo y apartado hace referencia a otros productos, distintos de los anteriores, que puedan ser utilizados habitual e idóneamente para obtener, directamente o mezclados con otros, los productos señalados en el número 1º.
Se trata, por tanto, de una serie de productos que tributan al tipo reducido por sus características objetivas de aptitud, idoneidad y habitualidad para obtener a partir de ellos productos aptos para el consumo humano o animal, sin perjuicio del uso posterior que se haga de los mismos, que no influirá en esta consideración.
3.- En lo que se refiere a la función de los aditivos y coadyuvantes tecnológicos, hemos de tomar en consideración las definiciones que de los mismos hace el Real Decreto 3177/1983, de 16 de noviembre, por el que se aprueba la Reglamentación técnico-sanitaria de aditivos alimentarios.
Dicho Real Decreto, en su artículo 1, indica que quedan fuera del ámbito de su reglamentación los coadyuvantes tecnológicos, a los que define como cualquier sustancia que no se consuma como ingrediente alimenticio en sí, que se utilice intencionadamente en la transformación de materias primas, de productos alimenticios o de sus ingredientes, para cumplir un objetivo tecnológico determinado durante el tratamiento o la transformación y que pueda tener como resultado la presencia no intencionada, pero técnicamente inevitable, de residuos de dicha sustancia o de sus derivados en el producto acabado, siempre que dichos residuos no presenten riesgo sanitario y no tengan efectos tecnológicos sobre el producto acabado.
El mismo Real Decreto define en su artículo 2 como aditivo alimentario cualquier sustancia que, normalmente, no se consuma como alimento en sí, ni se use como ingrediente característico en la alimentación, independientemente de que tenga o no valor nutritivo, y cuya adición intencionada a los productos alimenticios, con un propósito tecnológico en la fase de su fabricación, transformación, preparación, tratamiento, envase, transporte o almacenamiento tenga, o pueda esperarse razonablemente que tenga, directa o indirectamente, como resultado que el propio aditivo o sus subproductos se conviertan en un componente de dichos productos alimenticios.
Sólo podrán utilizarse los incluidos en las listas positivas aprobadas por el Ministerio de Sanidad y se someterán en su uso a las condiciones y dosis máximas establecidas en las mencionadas listas positivas.
Igualmente, el artículo 3 del citado Real Decreto 3177/1983 clasifica los aditivos alimentarios en función de su acción en las siguientes categorías:
Colorante/ Conservador/ Antioxidante/ Emulgente/ Sales de fundido/ Espesante/ Gelificante/ Estabilizador/ Potenciador del sabor/ Acidulante/ Corrector de la acidez/ Antiaglomerante/ Almidón modificado/ Edulcorante/ Gasificante/ Antiespumante/ Agente de Recubrimiento/ Agente de tratamiento de la harina/ Endurecedor/ Humectante/ Secuestrante/ Agente de carga/ Gas propulsor y gas de envasado.
4.- En cuanto a los productos específicos objeto de consulta, el Real Decreto 142/2002, de 1 de febrero (BOE del 20), por el que se aprueba la lista positiva de aditivos distintos de colorantes y edulcorantes para su uso en la elaboración de productos alimenticios, así como sus condiciones de utilización, señala entre los aditivos alimentarios permitidos, bien como acidulantes, conservantes y antioxidantes, o como soportes alimentarios, los siguientes productos, de entre los consultados:
Ácido Cítrico, Ácido Láctico, Ácido Málico, Ácido Sórbico, Ácido Tartárico, Agar Agar, Benzoato Sódico, Carragenato, Citrato Sódico, Alginatos Sódicos, Goma Arábiga, Goma de Guar, Pectina, Propionato Cálcico, Propionato Sódico y Sorbato Potásico.
El mismo Real Decreto incluye entre los potenciadores del sabor permitidos los siguientes, de entre los consultados: Acido Glutámico, Guanilato, Glutamato Monosodico, e Inoxinato.
Por último, el Real Decreto 2002/1995, de 7 de diciembre, por el que se aprueba la lista positiva de aditivos edulcorantes autorizados para su uso en la elaboración de productos alimenticios, así como sus condiciones de utilización, señala como productos edulcorantes el Aspartame, el Ciclamato Sódico y la Sacarina, entre otras, y establece la dosis máxima para su empleo en los distintos productos alimenticios.
5.- En consecuencia, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 8 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de Ácido Cítrico, Ácido Láctico, Ácido Málico, Ácido Sórbico, Ácido Tartárico, Agar Agar, Benzoato Sódico, Carragenato, Citrato Sódico, Alginatos Sódicos, Goma Arábiga, Goma de Guar, Pectina, Propionato Cálcico, Propionato Sódico, Sorbato Potásico, Aspartame, Ciclamato Sódico y Sacarina, efectuadas por empresarios o profesionales siempre que, directamente o mezclados con otros productos, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la obtención de productos que por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación se destinen a la nutrición humana o animal de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario, disposiciones dictadas para su desarrollo y la propia Ley del Impuesto en el artículo 91.Uno.1.1º, con independencia del uso final a que se destine por el adquirente.
En caso de no cumplirse los requisitos anteriores, el tipo impositivo aplicable a las citadas operaciones será el 18 por ciento.
6.- En lo que se refiere al mentol, el artículo 91, apartado dos.1, número 3º, de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que se aplicará el tipo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de medicamentos para uso humano, así como las sustancias medicinales, formas galénicas y productos intermedios, susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente en su obtención.
Según informe emitido en su momento por la Subdirección General de Normativa del entonces Ministerio de Sanidad y Consumo “el mentol es un principio activo o sustancia medicinal de acuerdo a las definiciones establecidas en el artículo 8 de la Ley 29/2006, de 26 de julio, de garantías y uso racional de medicamentos y productos sanitarios”.
Por tanto, el mentol es una sustancia medicinal y al ser uno de los productos que explícitamente están recogidos en el artículo citado de la Ley 37/1992, en las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importación del mismo deberá aplicarse el tipo superreducido del 4 por ciento.
7.- Por último, en lo que se refiere al carbón activo, o activado, las principales aplicaciones del mismo son la eliminación de color de las aguas residuales, así como de ciertos compuestos como fenoles, en plantas petroquímicas y refinerías. En cuanto a las aguas potables y otras industriales su principal función es la eliminación total de los compuestos de cloro empleados en el tratamiento de aquellas, eliminando a la vez sabor y olor, todo lo cual, con los datos disponibles, no le califica como producto que pueda encajar en ninguna de las categorías anteriores, por lo que las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importación de dicho producto tributarán al tipo general del 18 por ciento.
8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 90-Uno; 91-Uno-1-1º y 2º; 91-Dos-1-3º