La venta de entradas para acceso al recinto está sujeta a IVA al tipo general del 21 %, salvo que el espectáculo cualifique como "espectáculo cultural en vivo" conforme al artículo 91.1.2.º 6 LIVA, caso en el que resultaría aplicable el tipo reducido del 10 %. La calificación como tal depende de la naturaleza de la actividad desarrollada en el recinto; las actividades empresariales o profesionales se identifican por la ordenación por cuenta propia de medios personales y materiales para intervenir en producción o distribución de bienes o servicios. La DGT no descarta ni cierra la aplicación del tipo reducido sin análisis específico de los hechos.
Hechos
El consultante es una sociedad mercantil que explota con fines lucrativos un recinto al aire libre declarado Bien Cultural de Interés Local de titularidad pública cobrando por ello un precio por la entrada, que permite el acceso a dos categorías de servicios: museos y espectáculos culturales.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la venta de entradas para el citado recinto.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales, a título oneroso con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Por otro lado, el artículo 5, apartado uno, letra a) de la citada Ley, declara que a efectos de la misma, “se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
Según el apartado dos de dicho artículo 5 "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
Por tanto, la sociedad consultante tendrá la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordene por cuenta propia un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional.
2.- En relación con el tipo impositivo aplicable a la venta de entradas para el acceso al recinto objeto de consulta, el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que el “impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno.2, número 6º de la Ley del Impuesto dispone que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento a:
“6.º La entrada a bibliotecas, archivos y centros de documentación, museos, galerías de arte, pinacotecas, teatros, circos, festejos taurinos, conciertos, y a los demás espectáculos culturales en vivo.”.
3.- Por otra parte, el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) establece:
“1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda (…).”.
A este respecto, el artículo 3.1 del Código Civil prescribe que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.
Por su parte, el Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua define la palabra espectáculo en su primera acepción como: “1. Función o diversión pública celebrada en un teatro, en un circo o en cualquier otro edificio o lugar en que se congrega la gente para presenciarla.”.
En consecuencia, el servicio de acceso al recinto objeto de consulta, siempre que implique el acceso a museos y espectáculos culturales en directo en los términos expuestos, tributará al tipo impositivo reducido del 10 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En este sentido, aunque la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido no define el concepto de museo, en el ámbito legislativo, la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español (BOE de 29 de junio) define en su artículo 59 los conceptos de “archivo, “biblioteca” y “museo” de la siguiente manera:
“1. Son Archivos los conjuntos orgánicos de documentos, o la reunión de varios de ellos, reunidos por las personas jurídicas públicas o privadas, en el ejercicio de sus actividades, al servicio de su utilización para la investigación, la cultura, la información y la gestión administrativa. Asimismo, se entienden por Archivos las instituciones culturales donde se reúnen, conservan, ordenan y difunden para los fines anteriormente mencionados dichos conjuntos orgánicos.
2. Son Bibliotecas las instituciones culturales donde se conservan, reúnen, seleccionan, inventarían, catalogan, clasifican y difunden conjuntos o colecciones de libros, manuscritos y otros materiales bibliográficos o reproducidos por cualquier medio para su lectura en sala pública o mediante préstamo temporal, al servicio de la educación, la investigación, la cultura y la información.
3. Son Museos las instituciones de carácter permanente que adquieren, conservan, investigan, comunican y exhíben para fines de estudio, educación y contemplación conjuntos y colecciones de valor histórico, artístico, científico y técnico o de cualquier otra naturaleza cultural.”.
Por su parte, el Diccionario de la Real Academia Española contiene las siguientes acepciones del término museo:
“1. m. Lugar en que se guardan colecciones de objetos artísticos, científicos o de otro tipo, y en general de valor cultural, convenientemente colocados para que sean examinados.
2. m. Institución, sin fines de lucro, abierta al público, cuya finalidad consiste en la adquisición, conservación, estudio y exposición de los objetos que mejor ilustran las actividades del hombre, o culturalmente importantes para el desarrollo de los conocimientos humanos.
3. m. Lugar donde se exhíben objetos o curiosidades que pueden atraer el interés del público, con fines turísticos.
4. m. Edificio o lugar destinado al estudio de las ciencias, letras humanas y artes liberales.”.
Por lo tanto, del escrito de consulta parece desprenderse que el recinto objeto de consulta cumpliría con la definición de “museo” contenida en el referido artículo 90.Uno.2, número 6º de la Ley 37/1992, a efectos de la aplicación del tipo impositivo reducido.
4.- Por último, debe señalarse que en el supuesto de que si como manifiesta la consultante, el acceso al recinto permite de forma adicional el acceso a espectáculos culturales. A estos efectos será necesario determinar si los referidos espectáculos culturales tienen carácter accesorio al servicio principal de acceso al recinto (talleres de artesanos en directo, teatro, gigantes y cabezudos, etc.)
En este sentido, es criterio reiterado de este Centro Directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto 41/04 que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.
El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.
De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
En base a lo anterior, parece que en el supuesto considerado se dan las circunstancias necesarias para determinar que los espectáculos culturales incluidos en la entrada de acceso al recinto tienen carácter accesorio al servicio principal y quedarán sujetos al tipo impositivo reducido del 10 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 79-Dos, 90, 91-uno 2-6º-