La recuperación de gastos de carburante efectuada por la arrendadora al arrendatario (mediante fraccionamiento mensual y ajuste final) constituye entrega de bienes sujeta a IVA, conforme a la jurisprudencia TJUE C-185/01. El arrendador debe incluir en base imponible el importe íntegro de los gastos realmente pagados más la remuneración por el servicio de administración del combustible. La facturación debe reflejar esta operación como venta de bienes corporales, no como mera recuperación de costes.
Hechos
La entidad consultante es una empresa de transportes. En ocasiones, subcontrata con otros empresarios el servicio que presta, haciéndose cargo inicialmente de los gastos de gasoil y de peaje en que tales empresas incurren a través de la cesión de una tarjeta de crédito de la que la consultante es titular. Posteriormente al transporte, la consultante recupera dichos gastos repercutiendo su importe a las empresas subcontratadas.
Cuestión planteada
Base imponible y facturación de dicha recuperación de gastos.
Contestación
1.- La descripción de hechos efectuada por la entidad consultante coincide, en esencia, con la cuestión prejudicial planteada ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas y que dio lugar a la sentencia de 6 de febrero de 2003, Asunto C-185/01, Auto Lease Holland BV.
En este sentido y según se describe en dicha sentencia, Auto Lease Holland era una empresa dedicada al alquiler de vehículos automóviles que ofrecía a sus clientes la posibilidad de celebrar con ella un acuerdo sobre la administración del carburante. Este acuerdo permitía al arrendatario aprovisionarse de carburante para su vehículo y comprar ocasionalmente cualquier tipo de producto derivado del petróleo en nombre y por cuenta de Auto Lease. A estos efectos, recibía un documento denominado «ALH-Pass», así como una tarjeta de crédito para repostar emitida por la sociedad de tarjetas de crédito alemana DKV. En la tarjeta figuraba Auto Lease como cliente de DKV. Esta empresa liquidaba cuentas con Auto Lease de forma regular y le indicaba las diversas entregas, desglosándolas por vehículo.
Por su parte, el arrendatario del vehículo pagaba mensualmente y por anticipado a Auto Lease una doceava parte de los gastos de carburante previsibles por año. A finales de año, se efectuaba el cálculo del consumo real. Al importe resultante se le sumaba una cantidad correspondiente a la remuneración del suministro de carburante.
Frente a todo ello, el Tribunal estableció lo siguiente:
“31.- Procede recordar que, a tenor del artículo 5, apartado 1, de la Sexta Directiva, “se entenderá por "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario”.
32.- Tal como el Tribunal de Justicia declaró en los apartados 7 y 8 de la sentencia Shipping and Forwarding Enterprise Safe, antes citada, del tenor literal de esta disposición resulta que el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho como si fuera la propietaria del bien. La finalidad de la Sexta Directiva puede verse comprometida si la existencia de una entrega de bienes, que es uno de los tres hechos imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un Estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho civil.
33.- En consecuencia, para responder a la cuestión planteada es preciso determinar a quién transmitieron las compañías petroleras, en el asunto principal, esta facultad de disponer de hecho del carburante como un propietario, al arrendador o al arrendatario del vehículo.
34.- Ha quedado acreditado que el arrendatario del vehículo está facultado para disponer del carburante como si fuera el propietario del bien. En efecto, adquiere directamente el carburante en las gasolineras y Auto Lease no dispone en ningún momento de la facultad de decidir de qué manera debe utilizarse el carburante ni a qué fines se destina.
35.- La tesis según la cual el carburante se entrega a Auto Lease, ya que el arrendatario del vehículo compra el carburante en nombre y por cuenta de ésta, que anticipa el precio del bien, no puede acogerse. Tal como alega acertadamente la Comisión, las entregas se efectuaron a Auto Lease sólo en apariencia. En efecto, por una parte, las cuotas mensuales abonadas a ésta constituyen únicamente un anticipo. Por otra parte, el arrendatario de un vehículo cedido en virtud de un contrato de leasing debe garantizar económicamente el consumo real, establecido a finales de año, por lo que soporta íntegramente los costes de la entrega de carburante.
36.- Así, el acuerdo relativo a la administración del carburante no es un contrato de entrega de carburante sino que constituye más bien un contrato de financiación de la compra de éste. Auto Lease no compra el carburante para revenderlo posteriormente al arrendatario del vehículo, sino que éste compra el carburante, eligiendo libremente la calidad y la cantidad, así como el momento de la compra. En realidad, Auto Lease opera concediendo un crédito al arrendatario del vehículo cedido en virtud del contrato de leasing.
37.- Teniendo en cuenta todas las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión planteada que el artículo 5, apartado 1, de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que no se produce una entrega de carburante del arrendador al arrendatario de un vehículo cedido en virtud de un contrato de leasing cuando el arrendatario se abastece de carburante en las gasolineras, aun cuando este abastecimiento se efectúe en nombre y por cuenta del arrendador”.
En consecuencia con dicho pronunciamiento, se concluye que, a efectos del Impuesto, ha de entenderse que la entidad consultante no efectúa ninguna entrega de carburante a las empresas subcontratadas por ella, por lo que no estará obligada a expedir factura cuando recupere el gasto en que haya incurrido por este concepto ni habrá lugar a la determinación por este concepto de base imponible alguna.
Dicho criterio ha de entenderse igualmente aplicable a los peajes de las autopistas, respecto de los cuales han de considerarse destinatarias la empresas subcontratadas, no la entidad consultante.
Por otra parte, al no ser la entidad consultante la destinataria de dichas operaciones, no podrá efectuar la deducción del Impuesto correspondiente a las mismas según se desprende de lo dispuesto por el artículo 92.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), donde se establece la deducibilidad de las cuotas soportadas en cuanto sean soportadas por repercusión directa por los empresarios o profesionales. Por tanto, serán las empresas adquirentes de los respectivos bienes o servicios quienes efectivamente podrán deducir, supuesto que cumplan los requisitos establecidos al respecto, las cuotas correspondientes a dichas adquisiciones.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 78