Para que la subcontratación de gestión de arrendamientos constituya actividad económica en IS, es necesario que la entidad X ordene por su cuenta medios de producción y/o recursos humanos con finalidad de intervención en producción o distribución de bienes/servicios. Específicamente en arrendamiento inmobiliario, la LIS exige que, de forma imperativa, se utilice al menos una persona empleada con contrato laboral y jornada completa; la mera subcontratación externa de gestión, sin dotación de personal propio en esas condiciones, resulta insuficiente para calificar la actividad como económica, quedando la entidad sujeta a régimen de entidad patrimonial si más del 50% del activo no está afecto a actividad con esa estructura.
Hechos
La consultante es una sociedad limitada, residente fiscal en España y sujeta al régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda recogido en los artículos 48 y 49 de Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, por cumplir todos los requisitos legalmente establecidos para aplicar dicho régimen.
La consultante se encuentra participada al 100% por la entidad A, con residencia fiscal en Luxemburgo, propiedad a su vez de un fondo gestionado por la entidad B.
El objeto social de la consultante es el arrendamiento de viviendas, ejerciendo dicha actividad en territorio español.
En 2023 formalizó un contrato de compraventa de un inmueble situado en territorio español y comenzó a desarrollar la actividad de arrendamiento.
El inmueble cuenta con una superficie construida de aproximadamente 27.220,71 metros cuadrados. La edificación está constituida por un total de 147 viviendas, 3 sótanos en los cuales se ubican 241 plazas de aparcamiento para vehículos automóviles y 9 para motocicletas, así como 147 trasteros y 2 locales comerciales, incluidas las zonas comunes con elementos como piscina, gimnasio o coworking. El valor de mercado del inmueble estimado asciende a 35.500.000,00 euros.
La renta estimada a percibir por el arrendamiento del inmueble de aproximadamente 2.000.000 euros anuales.
Dada la relevancia y la complejidad del alcance que tendrá el patrimonio inmobiliario de la consultante, el volumen de negocio vinculado al mismo y la necesidad de una gestión profesionalizada del activo inmobiliario, se encomienda la gestión de la actividad del arrendamiento a una entidad especializada y dedicada exclusivamente a la administración de propiedades.
En particular, la consultante ha subcontratado la gestión de la actividad de arrendamiento inmobiliario a través de la firma de un contrato de gestión de activo con la entidad X, mediante el cual dicha entidad X, como Gestor del Activo o Asset Manager, se encargará de la gestión y administración comercial y técnica de los activos inmobiliarios. En concreto, llevará a cabo, entre otros, los siguientes servicios:
—mantener una comunicación con el propietario, consultándole sobre asuntos de gestión, asesorándole y coordinando la política de gestión;
—asegurar que la propiedad cumpla con todos los requisitos regulatorios, ayudar en la renovación de certificados, gestionar las llaves y dispositivos de acceso de los arrendatarios;
—solicitud, análisis y pago de impuestos locales aplicables al inmueble;
—elaborar los correspondientes informes financieros, operativos, de defectos y de los arrendamientos realizados, y proporcionar la información y documentación relevante al proveedor de servicios corporativos del propietario;
—procesar los pagos relacionados con la gestión de la propiedad y los alquileres dentro de los límites de gasto y fondos disponibles o según lo dictamine la razonable urgencia;
—llevar un registro de los residentes y detalles de arrendamiento;
—realizar evaluaciones de presupuestos, gestionar cualquier asunto relacionado con revisiones de alquiler, conciliar los alquileres y los pagos de depósitos mensualmente;
—celebrar y gestionar contratos de mantenimiento, inspeccionar las áreas comunes de la propiedad para verificar su estado y abordar las reparaciones necesarias, excluyendo reparaciones mayores;
—realizar los seguros del inmueble y gestionar reclamaciones, realizar evaluaciones de riesgo y asesorar sobre los requisitos normativos;
—llevar a cabo reuniones con los residentes si es preciso y visitar la propiedad cuando sea necesario, gestionar asuntos cotidianos de arrendamiento, reportar la insatisfacción de los inquilinos, proporcionar paquetes de bienvenida y atender solicitudes de mejoras o modificaciones;
—manejar la terminación de arrendamientos, realizar inspecciones, verificar inventarios, organizar limpieza y reparaciones menores para realquilar apartamentos, y gestionar reclamaciones contra inquilinos anteriores;
—promoción y comercialización de los apartamentos y espacios disponibles, fomentando para ello la colaboración y coordinación con otros agentes de alquiler para optimizar el proceso de arrendamiento. Para ello, llevará a cabo actividades de marketing, gestión de página web del inmueble y proporcionará al propietario una estrategia de precios de alquiler competitiva;
—identificación y selección de inquilinos aptos, llevando a cabo las visitas necesarias y compartiendo toda la información relevante relativa a los mismos al propietario. Además, negociará los términos de alquiler, duración y fecha de inicio del contrato;
—formalización y preparación de los contratos de arrendamiento, encargándose de las gestiones necesarias para la entrada de los inquilinos, además de encargarse de las gestiones relacionadas con la recaudación de los pagos correspondientes.
Por estos servicios, la entidad X percibirá una remuneración que será pagada en todo caso por la sociedad propietaria del inmueble (la consultante).
La entidad X (asesor tercero con presencia en todo el mundo y no vinculado con la consultante) cuenta con los medios y recursos necesarios para gestionar la actividad de arrendamiento de activos inmobiliarios, así como con los conocimientos del sector para la adecuada prestación de los servicios.
Cuestión planteada
Si de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, puede considerarse que, en este supuesto concreto, en el que la entidad X subcontrata la gestión de arrendamiento de inmuebles, ésta realiza una actividad económica.
Contestación
El artículo 5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el concepto de actividad económica y entidad patrimonial en los siguientes términos:
“1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.
2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.
El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados.
(...).”
El artículo 5 define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, entendiendo que para el caso del arrendamiento de inmuebles existirá actividad económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta la autonomía del concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras impositivas. En este sentido, el preámbulo de la LIS justifica la nueva inclusión de una definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ante la necesidad de que el Impuesto sobre Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas, contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.
Por tanto, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que “las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas”.
En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles, la LIS establece que, con carácter general, dicha actividad tiene la condición de económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
No obstante, la realidad económica pone de manifiesto situaciones empresariales en las que, si bien una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante cuya gestión requeriría, al menos, una persona contratada al efecto, realizando, en consecuencia, una actividad económica en los términos establecidos en el artículo 5 de la LIS, sin embargo, se observa que el requisito de contratación se ve suplido por la subcontratación a terceras sociedades, especializadas en la gestión inmobiliaria.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, el inmueble cuenta con una superficie construida de aproximadamente 27.220,71 metros cuadrados. La edificación está constituida por un total de 147 viviendas, 3 sótanos en los cuales se ubican 241 plazas de aparcamiento para vehículos automóviles y 9 para motocicletas, así como 147 trasteros y 2 locales comerciales, incluidas las zonas comunes con elementos como piscina, gimnasio o coworking. El valor de mercado del inmueble estimado asciende a 35.500.000,00 euros, y la renta estimada a percibir por el arrendamiento del inmueble de aproximadamente 2.000.000 euros anuales.
Para la gestión y administración de los contratos de arrendamiento, la consultante ha contratado con la sociedad X, que prestará para la consultante los servicios descritos en los antecedentes de hecho, por los cuales percibirá una remuneración.
En todo caso, cabe señalar que, de formar la consultante parte de un grupo mercantil, en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las entidades que formen parte del mismo.
Este Centro Directivo, en circunstancias análogas a las que concurren en el presente supuesto, ha considerado cumplidos los requisitos señalados en el artículo 5.1 de la LIS, y ha concluido que la entidad consultante desarrollaba una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no eran propios sino subcontratados a una entidad ajena al grupo mercantil (ver entre otras, las consultas V3530-15 de 17 de noviembre de 2015, V1606-17, de 21 de junio de 2017 y V1794-17, de 10 de julio de 2017, y la consulta V0346-25, de 19 de marzo de 2025).
En conclusión, en el supuesto concreto que nos ocupa, partiendo de los datos recogidos en el escrito de consulta, cabría considerar igualmente cumplidos los requisitos señalados en el artículo 5.1 de la LIS, a los efectos de determinar que la entidad consultante desarrolla una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no son propios sino subcontratados a entidades ajenas al grupo mercantil.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 5