La operación constituye transmisión patrimonial sujeta a ITP conforme al art. 7.1.A) TRITPAJD por tratarse de una transmisión onerosa inter vivos de bienes o derechos. La calificación se determina por la verdadera naturaleza jurídica del acto prescindiendo de su denominación (art. 2 TRITPAJD), siendo sujeto pasivo el adquirente. El tipo aplicable depende de la naturaleza del bien transmitido —6% para inmuebles o 4% para muebles— salvo que la CCAA haya aprobado tipos propios conforme a la Ley 21/2001, aplicándose entonces el régimen autonómico correspondiente.
Hechos
La consultante junto a su ex marido ostenta en pleno dominio una participación indivisa de un finca. Asimismo, el ex marido es titular del 100 por 100 de la nuda propiedad de un local comercial, ostentado la consultante el 100 por 100 del usufructo del mismo.
Quieren proceder a otorgar una escritura de extinción del condominio al amparo de lo dispuesto en una Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de fecha 3 de marzo de 2006, por la cual la consultante se adjudicaría el pleno dominio de la participación indivisa del chalet y el ex esposo el pleno dominio del local comercial.
Cuestión planteada
Tributación de la operación.
Contestación
1. El artículo 2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRITPAJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), establece que: “El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia”; por otra parte el artículo 7.1.A) del mismo cuerpo legal establece que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.
Conforme al artículo 8 del TRITPAJD “Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario: a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere.”.
Disponiendo el artículo 11.1.a) del mismo texto legal que “1. La cuota tributaria se obtendrá aplicando sobre la base liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artículo siguiente:
Si se trata de la transmisión de bienes muebles o inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 6 por 100 a la transmisión de inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, y el 4 por 100, si se trata de la transmisión de bienes muebles y semovientes, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía. Este último tipo se aplicará igualmente a cualquier otro acto sujeto no comprendido en las demás letras de este apartado”.
Por su parte el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, disponiendo que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”.
De la aplicación de los anteriores preceptos a los hechos expuestos se deriva claramente que la operación que se pretende llevar a cabo no supone la disolución de la comunidad de bienes, ya que los ex cónyuges no mantienen ninguna comunidad de bienes entre ellos; los dos forman parte de una comunidad de bienes con las hermanas de la consultante y además poseen un local comercial en el que el ex marido de la consultante posee la nuda propiedad y la consultante el usufructo y eso no comporta ninguna comunidad de bienes, ya que no tienen condominio ni sobre el usufructo, ni sobre la nuda propiedad, en cuyo caso se podría aplicar la Resolución a la que hace referencia en el escrito de la consulta. Solamente existe una comunidad de bienes sobre la finca, pero en la que también forman parte las hermanas de la consultante. En esta comunidad de bienes se va producir una separación de uno de los comuneros (el ex marido de la consultante), que, a cambio, se va a quedar con el usufructo del local comercial. La comunidad de bienes va a permanecer sobre la finca, con un comunero menos, el ex marido de la consultante, por lo tanto lo que se va a producir es una permuta, en la que la consultante permuta el usufructo del local comercial por la cuota parte de su marido en la comunidad de bienes que ostentan junto a las hermanas.
Respecto a las permutas, el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), estipula en su artículo 23 lo siguiente:
“En las permutas de bienes o derechos, tributará cada permutante por el valor comprobado de los que adquiera, salvo que el declarado sea mayor o resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 21 anterior, y aplicando el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos.”.
Por lo tanto la consultante tributará en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la adquisición de la cuota parte de la finca y el ex marido por la adquisición del usufructo que ostenta la consultante.
2. El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre) del Impuesto sobre la Renta de las personas físicas (LIRPF en adelante) establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Conforme con lo dispuesto en el articulo 33.2 de la Ley del Impuesto, la disolución de la comunidad de bienes y la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros de su correspondiente participación en la comunidad no constituye ninguna alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias.
Dado que no se trata de la disolución de una comunidad de bienes, puesto que la única comunidad de bienes existente en el caso planteado es la de la finca, cuya titularidad ostentan la consultante, su exmarido y sus hermanas, que no se disuelve sino que el exmarido cede a la consultante su cuota parte a cambio del usufructo del local comercial, no resulta aplicable lo dispuesto en el citado artículo 33.2, por lo que existiría alteración patrimonial.
Para determinar el importe de la ganancia o pérdida patrimonial que se generaría en cada excónyuge hay que tener en cuenta lo dispuesto en la letra h) del apartado primero del artículo 37 de la Ley del Impuesto, que recoge la norma específica de valoración de las ganancias y pérdidas patrimoniales en los casos en los que la alteración en el valor del patrimonio del contribuyente proceda de la permuta de bienes o derechos, en cuyo caso establece que:
“La ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:
- El valor de mercado del bien o derecho entregado.
- El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio”.
Por tanto, la consultante obtendrá una ganancia o pérdida patrimonial por la diferencia entre el mayor de los valores de mercado, del derecho de usufructo que se cede o de la cuota parte de la finca que recibe, y el valor de adquisición del derecho de usufructo que cede, determinado en la forma prevista en los artículo 35.1, 36 y 37.1.k) de la Ley del Impuesto. De acuerdo con estos preceptos, el valor de adquisición del derecho de usufructo será la suma del importe real por el que su adquisición se hubiera efectuado, que, en caso de adquisición gratuita, será el valor determinado a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que, en este último caso, pueda exceder del valor de mercado, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. Asimismo, el importe real mencionado se minorará de forma proporcional al tiempo durante el cual el titular no hubiese percibido rendimientos del capital inmobiliario.
La ganancia o pérdida patrimonial se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 33, 34, 35, 37 y 49; RITPAJD RD 828/1995, Art. 23; TRITPAJD RDLeg 1/1993, Arts. 2, 8 y 11