La operación se acogerá al régimen especial de fusión del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles (artículos 235 y 250 del TRLSA para fusión por absorción de entidad íntegramente participada) y concurran motivos económicos válidos distintos de la mera obtención de ventaja fiscal. La DGT descarta la aplicación automática del régimen por cumplimiento formal mercantil e impone la condición adicional de que la operación no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal, siendo determinante la existencia de reestructuración o racionalización empresarial genuina frente a propósitos meramente fiscales.
Hechos
La entidad consultante se dedica al arrendamiento de viviendas, garajes, oficinas y locales de negocio, contando con medios personales y materiales para su realización. No tiene créditos fiscales ni bases imponibles negativas.
A su vez, la consultante posee el 100% de las participaciones en el capital de la entidad B, dedicada igualmente al arrendamiento de oficinas, garajes, locales y apartamentos, prestando además servicios de lavandería y limpieza. Esta entidad tiene unas bases imponibles negativas que van a ser objeto de compensación con carácter previo a la siguiente operación, por lo que no existirán en el momento de la misma.
Se pretenden fusionar ambas entidades, de tal manera que A absorba a B, con la finalidad de tener una única estructura jurídica y organizativa en aras a una mayor simplificación y racionalización de la actividad económica para evitar la ineficacia en términos de gestión, de costes, y de imagen frente a terceros.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada. Esta regulación resulta asimismo aplicable al caso de sociedades de responsabilidad limitada, de acuerdo con el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada.
En la medida en que la operación de planteada cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada (artículos 235 y 250 del TRLSA), esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Además, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
En el escrito de consulta, se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de tener una única estructura jurídica y organizativa en aras a una mayor simplificación y racionalización de la actividad económica para evitar la ineficacia en términos de gestión, de costes, y de imagen frente a terceros.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004 art. 83.1