La deducción por doble imposición interna en la transmisión de participaciones (art. 30.5 TRLIS) se calcula aplicando el tipo de gravamen a la menor de estas dos magnitudes: (i) el incremento neto de beneficios no distribuidos generados por la participada durante la tenencia, o (ii) la renta computada por la transmisión. El incremento neto debe computarse neto de resultados contables negativos del período de tenencia, incluyendo pérdidas derivadas de gastos fiscalmente no deducibles, sin necesidad de que éstos sean formalmente deducibles en el ejercicio en que se generan.
Hechos
La consultante es una sociedad limitada unipersonal (Sdad A) que en febrero de 2008 enajenó la participación mayoritaria que tenía, desde hace bastantes años, en una sociedad anónima (Sdad B), generando una plusvalía superior a la reservas positivas acumuladas con cargo a los beneficios no distribuidos durante el período 2001 a 2006.
En el año 2007, la Sdad B generó un resultado contable negativo superior a los 3 millones de euros como consecuencia de dotar determinadas provisiones, fiscalmente no deducible del Impuesto sobre Sociedades, así como otros gastos no deducibles; por lo que para ese período su base imponible fue positiva y superior a 2 millones de euros, sobre la que tributó efectivamente por el IS.
Cuestión planteada
A los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se desea saber cual es la base de deducción para evitar la doble imposición interna por las plusvalías aludidas.
Contestación
En relación con la deducción por doble imposición de plusvalías, el apartado 5 del artículo 30 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece lo siguiente:
“5. Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen las derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades residentes en territorio español que tributen al tipo general de gravamen o al tipo del 35 por ciento, se deducirá de la cuota íntegra el resultado de aplicar el tipo de gravamen al incremento neto de los beneficios no distribuidos, incluso los que hubieran sido incorporados al capital social, que correspondan a la participación transmitida, generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de dicha participación o al importe de las rentas computadas si éste fuere menor.
…
De acuerdo con el apartado trascrito, el importe de la deducción por doble imposición de plusvalías es la resultante de aplicar el tipo de gravamen a la menor de las siguientes cantidades:
- el incremento neto de los beneficios no distribuidos, incluso los que hubieran sido incorporados al capital social, que correspondan a la participación transmitida, generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de dicha participación.
- el importe de las rentas computadas por la transmisión de las participaciones.
En el caso objeto de consulta la renta computada por la transmisión es superior al incremento neto de los beneficios no distribuidos generados por la entidad participada, correspondientes a la participación transmitida, durante el tiempo de tenencia de la misma; si bien dicho incremento neto de los beneficios no distribuidos habría sido mayor si la sociedad participada no hubiera tenido en el año 2007 resultado contable negativo como consecuencia de haber dotado determinadas provisiones, fiscalmente no deducibles, y haber incurrido en otros gastos no deducibles.
De acuerdo con el apartado 5 del artículo 30 del TRLIS, el incremento de los beneficios no distribuidos que corresponden a la participación transmitida, generados por la sociedad participada son netos de los resultados contables negativos que correspondan a dicha participación y que se hayan generado en el período de tenencia.
Consecuentemente, el resultado contable negativo del año 2007 debe de reducir el incremento de los beneficios no distribuidos, que corresponden a la participación transmitida, generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia de dicha participación, con independencia de que los gastos del ejercicio que hayan contribuido a la formación de aquel resultado negativo tengan o no la condición de fiscalmente deducibles.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 30.5