Una fusión impropia (donde la absorbente es titular del 100% de la absorbida) puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles de fusión por absorción (arts. 235 y 250 TRLSA) y presente motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) conforme al art. 96.2 TRLIS; la DGT descarta la aplicación automática y condiciona el régimen a la ausencia de fraude o evasión fiscal y a la acreditación de una causa económica legítima distinta de la mera obtención de ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad principal la promoción y construcción inmobiliaria, tanto para venta como para arrendamiento.
Asimismo, participa en el capital de varias entidades, entre las cuales se encuentra la entidad A, participada al 100%. A posee un terreno calificado como urbanizable y que se encuentra en fase de gestión urbanística, y varios créditos con otras entidades del grupo.
Ninguna de las entidades está sometida al régimen de sociedades patrimoniales.
Se pretende proceder a una fusión, por la que la consultante absorbería a la entidad A, con la finalidad de simplificar la estructura del grupo, así como centralizar y disminuir los costes contables de gestión, administración y financieros derivados de la existencia de ambas entidades. Asimismo, la unificación de los activos más importantes del grupo en su patrimonio, así como la disminución de los créditos y deudas existentes entre las sociedades del grupo le permitirá ofrecer al mercado una mejor imagen de empresa consolidada desde los puntos de vista patrimonial, económico y financiero.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activo, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión impropia también cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada (artículos 235 y 250 del TRLSA), esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se indica que la operación de fusión se realiza con la finalidad de simplificar la estructura del grupo, así como centralizar y disminuir los costes contables de gestión, administración y financieros derivados de la existencia de ambas entidades. Asimismo, la unificación de los activos más importantes del grupo en su patrimonio, así como la disminución de los créditos y deudas existentes entre las sociedades del grupo le permitirá ofrecer al mercado una mejor imagen de empresa consolidada desde los puntos de vista patrimonial, económico y financiero. Estos motivos se consideran económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1