Los pagos de compensación a otras Administraciones por igualación de gastos en convenios están exentos del IVA si la entidad consultante (ente público) actúa directamente sin contraprestación o con contraprestación tributaria, conforme al artículo 7.8º LIVA. Sin embargo, la DGT no puede confirmar esta exención sin determinar previamente si la consultante actúa como empresaria en la ejecución del convenio (ordenación independiente de medios con ánimo de lucro continuado), extremo que requiere análisis de los hechos específicos no suficientemente detallados en la consulta.
Hechos
La Dirección General consultante, para el ejercicio de sus funciones, celebra diversos convenios de colaboración:
- Con órganos de otras Administraciones de las Comunidades Autónomas dirigidos a la armonización o producción de datos topográficos siendo el resultado de estos trabajos utilizados por ambas instituciones.
- Con Universidades públicas para el desarrollo de metodologías diversas, estos convenios incluyen al fabricación de diversos prototipos que pueden llegar a ser utilizados para la prestación de servicios públicos.
- Para la impartición de cursos sobre las materias competencia de esta Dirección General en colaboración con Universidades Públicas.
Las instituciones que intervienen en estos convenios ponen en común medios personales, materiales y económicos. En el caso de que no cuenten con medios suficientes, los convenios estipulan que las instituciones contratarán con terceros las partes del convenio que no puedan desarrollar con sus propios medios.
Puesto que los objetivos obtenidos en estos convenios van a ser objeto de utilización por ambas Administraciones se establece un porcentaje de participación del 50 por ciento del total de gastos realizados.
Cuestión planteada
Tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de las cantidades satisfechas a otras Administraciones dentro de los convenios, cuando los gastos incurridos por la consultante no superen el 50 por ciento del coste del convenio y se deba compensar a otras Administraciones para igualar los gastos incurridos.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
A tales efectos, el artículo 5 de la misma Ley dispone que se considerarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, definiéndose estas últimas como aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En concreto, el artículo 5.Uno, letra c), de dicha Ley 37/1992, expresamente otorga la condición de empresario o profesional a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, añadiendo que, en particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos, como la Dirección General consultante, que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario o profesional cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
No obstante lo anterior, de la breve descripción de hechos efectuada por el consultante no puede determinarse si éste actúa como empresario en el desarrollo de sus actividades.
2.- Por su parte, el artículo 7. 8º de la Ley del Impuesto establece que no estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:
“a) Telecomunicaciones.
b) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.
c) Transportes de personas y bienes.
d) Servicios portuarios y aeroportuarios y explotación de infraestructuras ferroviarias incluyendo, a estos efectos, las concesiones y autorizaciones exceptuadas de la no sujeción del Impuesto por el número 9º. siguiente.
e) Obtención, fabricación o transformación de productos para su transmisión posterior.
f) Intervención sobre productosagropecuarios dirigida a la regulación del mercado de estos productos.
g) Explotación de ferias y de exposiciones de carácter comercial.
h) Almacenaje y depósito.
i) Las de oficinas comerciales de publicidad.
j) Explotación de cantinas y comedores de empresas, economatos, cooperativas y establecimientos similares.
k) Las de agencias de viajes.
l) Las comerciales o mercantiles de los Entes públicos de radio y televisión, incluidas las relativas a la cesión del uso de sus instalaciones.
m) Las de matadero.”.
La doctrina más reciente de este Centro Directivo en relación con el citado artículo 7.8º se contiene, entre otras, en la contestación vinculante de 14-02-2006, Nº V0276-06, de cuyo contenido pueden, de modo resumido, destacarse los siguientes requisitos que abrirían paso a la aplicación del referido precepto legal:
1º Las prestaciones de servicios han de ser realizadas por entes u organismos de derecho público.
2º La prestación de servicios controvertida ha de realizarse en el ejercicio de una función pública, esto es, que el Ente público actúe en su calidad de sujeto de Derecho público.
La aplicación conjunta de ambos requisitos a la actividad de las Administraciones públicas, permite aislar la parte de la misma que, por su marcado carácter no empresarial, resulta ajena al Impuesto.
A estos efectos, han de valorarse los siguientes extremos:
a) Desde un punto de vista estrictamente jurídico, del total de actuaciones realizadas por la Administración habrían de excluirse las situadas al margen del Derecho administrativo.
b) En segundo lugar, si la función desarrollada por un Ente o Administración pública se ejerce en competencia con los particulares y el hecho de declararla no sujeta puede dar lugar a distorsiones graves de la competencia, habría de concluirse la sujeción de la misma.
c) Finalmente, la actividad desarrollada habrá de ser distinta de las contenidas en el artículo 7.8º como correlato del Anexo I de la Directiva 2006/112/CE de 28 de noviembre de 2006. Para cualquiera de ellas, el legislador ha decidido su sujeción en todo caso en atención a su marcado carácter económico.
De la descripción de hechos efectuada por el consultante no puede determinarse si realiza alguna operación no sujeta en los términos expuestos. Tampoco puede determinarse si realiza alguna otra actividad económica y en qué términos.
3- Respecto de las cantidades satisfechas a otras Administraciones Públicas dentro de los convenios (que no se acompañan al escrito de consulta), cuando los gastos incurridos por la consultante no superen el 50 por ciento del coste del convenio y deba compensar a otras Administraciones para igualar los gastos incurridos, cabe señalar que la entrega de dinero a titulo de contraprestación o pago no esta sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, según dispone el artículo 7.12º de la Ley 37/1992, sin perjuicio de que puedan estarlo las operaciones por las que se satisface la citada contraprestación.
A falta de más información, no cabe efectuar otras consideraciones.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7-8 y 12