El servicio consultado se califica como prestación por vía electrónica conforme al artículo 69.3.4º de la Ley 37/1992, si concurren los elementos definitorios: transmisión íntegra por medios electrónicos, automatización sustancial y viabilidad dependiente de tecnología de la información. La sujeción al IVA se rige por las reglas de localización del lugar de prestación establecidas para servicios electrónicos (artículos 69 bis y siguientes de la LIVA), descartando la aplicación del régimen general de servicios y sometiéndose al tipo impositivo general del 21% salvo concurrencia de supuestos específicos de exención o tipo reducido.
Hechos
Una empresa española vende programas de descarga online a diversos clientes.
Cuestión planteada
- Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación descrita.
Contestación
1. - La naturaleza jurídica del servicio consultado debe calificarse como servicio prestado por vía electrónica.
Por servicios electrónicos se debe entender aquellos que se prestan a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información, tal y como recoge el artículo 11 del Reglamento 1777/2005 del Consejo, de 17 de octubre, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 77/388/CEE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
El anexo II de la Directiva 2006/112/CE del Consejo relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido y el anexo I del Reglamento 1777/2005 ofrecen un listado no exhaustivo de los servicios electrónicos que es hoy reproducido en el ordinal 4º del apartado tercero del artículo 69 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), que dispone la siguiente definición:
“4º Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio prestado tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”
El Reglamento 1777/2005 recoge con dicha naturaleza y a título ejemplificativo los siguientes servicios:
“a) acceso o descarga de música en ordenadores personales y teléfonos móviles;
b) acceso o descarga de melodías, fragmentos musicales, tonos de llamada u otros sonidos;
c) acceso o descarga de películas;
d) descarga de juegos a ordenadores personales y teléfonos móviles;
e) acceso automatizado a juegos en línea que dependan de Internet, o de otra red electrónica similar, en los que los jugadores se encuentren en lugares diferentes.”.
2. - A efectos de determinar la sujeción al Impuesto de dichos servicios, deben tenerse en cuenta las reglas establecidas desde el 1 de enero de 2010 por la Directiva 2008/8/CE, de 12 de febrero de 2008, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al lugar de la prestación de servicios.
Los nuevos criterios se han incorporado a la Ley 37/1992 por medio de la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria (BOE del 2), con efectos desde el día 1 de enero de 2010.
En este sentido, el artículo 69.Uno de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
Dos. Por excepción de lo dispuesto en el número 2º del apartado Uno del presente artículo, no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando el destinatario de los mismos no sea un empresario o profesional actuando como tal y esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla y se trate de los servicios a que se refieren las letras a) a l) siguientes:
(...)
m) Los servicios prestados por vía electrónica.
(...)”.
De acuerdo con lo expuesto, los servicios consultados, consistentes en el suministro online de antivirus, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido:
- Cuando los servicios prestados tengan como destinatarios a empresarios o profesionales, actuando como tales, con sede, establecimiento, domicilio o residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto que sean destinatarios efectivos de los servicios.
- Cuando los servicios prestados tengan como destinatarios a particulares establecidos o con domicilio o residencia habitual en el territorio de aplicación del Impuesto o en territorio comunitario.
No estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, los servicios consultados prestados a particulares no establecidos o con domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, o bien en Canarias, Ceuta o Melilla
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 69