En operaciones triangulares reguladas por el artículo 141 de la Directiva 2006/112/CE, el intermediario debe consignar en factura al cliente final las características de la operación como triangular, indicando los NIF-IVA propios y del adquirente. La entrega del proveedor extranjero está exenta; la adquisición intracomunitaria del intermediario está exenta si el cliente final está identificado a efectos del IVA en el Estado de destino y asume la calidad de sujeto pasivo; la entrega subsiguiente al cliente grava en el Estado de llegada de los bienes. El cumplimiento de estos requisitos formales y materiales es condición para la aplicación del régimen triangular.
Hechos
La empresa consultante quiere comprar materiales de construcción en Holanda, con la intención de venderlos a otra empresa española, que a su vez los venderá a empresas establecidas en el territorio de la Unión Europea. La mercancía irá directamente desde la empresa holandesa al país de la otra empresa comunitaria que sería el adquirente final sin entrar en España.
Cuestión planteada
Obligación de repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Obligaciones formales de la factura.
Contestación
1.- La operación a que se refiere la consulta es una operación triangular cuya tributación se regula en el artículo 141 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
Las operaciones triangulares consisten en una entrega de bienes efectuada por un proveedor a un intermediario, identificados ambos en Estados miembros distintos, con transporte de los bienes a un tercer Estado miembro, en el cual el intermediario realiza una adquisición intracomunitaria de bienes seguida de una entrega al cliente final.
En la consulta planteada, la empresa consultante actúa como intermediario de la operación descrita, comprando bienes a un proveedor holandés y vendiéndolos a un empresario español, disponiendo el transporte de dichos bienes de Holanda a otro Estado miembro de la Unión Europea para ponerlos a disposición del cliente en el último país citado.
2.- De conformidad con la referida Directiva, la entrega efectuada por el proveedor holandés está exenta del Impuesto; la adquisición intracomunitaria realizada por el intermediario en el Estado de llegada material de los bienes está exenta también del Impuesto y la subsiguiente entrega de dicho intermediario al cliente estará gravada con el Impuesto del Estado miembro de llegada de los bienes.
La tributación indicada de las operaciones triangulares requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) que dicha adquisición intracomunitaria se realice con motivo de una entrega subsiguiente al cliente.
b) que el cliente final esté identificado a efectos del IVA en el Estado miembro de llegada de los bienes.
c) que la normativa del Estado miembro de llegada de los bienes establezca que el sujeto pasivo o deudor del Impuesto de la entrega subsiguiente a la adquisición intracomunitaria de bienes sea el referido cliente adquirente de los bienes.
d) el intermediario deberá consignar en la declaración recapitulativa correspondiente a las operaciones intracomunitarias el número de identificación fiscal a efectos del IVA que ha utilizado para la realización de la adquisición intracomunitaria y de la subsiguiente entrega, así como el número de identificación fiscal que ha suministrado el cliente final, atribuido por la Administración del Estado miembro de llegada de los bienes.
e) el intermediario deberá también hacer constar en la factura correspondiente a la entrega al cliente final las características de la operación, indicando que se trata de una operación triangular y consignando los números de identificación fiscal a efectos del IVA utilizados por él mismo y por el adquirente en la realización de la mencionada operación.
3.- La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), declara exentas en el artículo 26, apartado tres, las adquisiciones intracomunitarias descritas anteriormente en las mismas condiciones establecidas por la norma comunitaria.
Asimismo el artículo 79, apartado dos, del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, señala que deberán presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias los empresarios o profesionales que, utilizando un número de identificación a efectos de Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española, realicen en otro Estado miembro adquisiciones intracomunitarias de bienes y entregas subsiguientes, en las condiciones previstas en el artículo 26, apartado tres, de la Ley del Impuesto, quienes vendrán obligados a consignar separadamente en la misma dichas entregas, haciendo constar, en relación con ellas, los siguientes datos:
1º. El número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que utilice el mencionado empresario o profesional para la realización de las citadas operaciones.
2º. El número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por el Estado miembro de llegada de la expedición o transporte, suministrado por el adquirente de la entrega subsiguiente.
3º. El importe total de las entregas subsiguientes correspondientes a cada destinatario de las mismas.
Finalmente, el del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, recoge las obligaciones que incumben al intermediario de las operaciones triangulares en relación con las declaraciones recapitulativas y con las facturas por la realización de dichas operaciones y que se han establecido en la Directiva comunitaria.
En particular el artículo 6.3 del Reglamento de facturación señala que en el supuesto de que la operación que se documenta en una factura esté exenta o no sujeta al Impuesto o de que el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a la misma sea su destinatario, se deberá incluir en ella una referencia a las disposiciones correspondientes de la Directiva 2006/112/CE en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, o a los preceptos correspondientes de la Ley del Impuesto o indicación de que la operación está exenta o no sujeta o de que el sujeto pasivo del Impuesto es el destinatario de la operación.
4.- Considerando que la adquisición intracomunitaria de bienes y la posterior entrega de la operación objeto de consulta se realiza en un Estado miembro de la Unión Europea distinto de España, el consultante deberá dirigirse a la Administración de dicho Estado miembro para que le informe sobre la tributación de dicha operación.
5.- Debe señalarse, no obstante, que si no se cumplieran los requisitos indicados, la operación descrita quedaría sujeta al régimen general de las operaciones intracomunitarias.
En este caso, podría ocurrir, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 71 de la Ley del Impuesto, que la adquisición de bienes efectuada por el intermediario estuviese gravada en España si hubiese suministrado al proveedor holandés un NIF atribuido por la Administración española y no acreditase que la mencionada adquisición hubiese estado sujeta al Impuesto en el Estado miembro de llegada de los bienes.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 26-tres, 71. RD 1496/2003 art. 6-3. RIVA RD 1624/1992 art. 79-dos