La aplicación de los porcentajes de pérdidas por naturaleza del producto establecidos en los artículos 67 (vino y bebidas fermentadas) y 90 (alcohol y bebidas derivadas) del RD 1165/1995 está limitada a los procesos específicos para los que fueron regulados. Para la fabricación de productos intermedios, resulta de aplicación exclusivamente el artículo 72 del Reglamento, que fija porcentajes diferenciados según el tipo de elaboración (sin maceración: 1%; con maceración: 3%; envases madera: 1,5%; otros envases: 0,5%) y proceso (crianza bajo velo: 1,6% sobre alcohol puro). No cabe extrapolación de porcentajes reglamentarios entre regímenes de impuestos especiales distintos; los porcentajes sectorizados son tasativos en función de la técnica industrial aplicada en el proceso concreto de cada producto.
Hechos
Un fabricante de productos intermedios utiliza, como primeras materias, vino y alcohol en la elaboración de sus productos.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar, en la fabricación de productos intermedios, los porcentajes de perdidas establecidos para los procesos de almacenamiento de vino y de alcohol en las normas reglamentarias aplicables, respectivamente, en el ámbito de los impuestos sobre el Vino y las Bebidas Fermentadas y sobre el Alcohol y las Bebidas Derivadas.
Contestación
El artículo 6 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE del 29), establece:
“No están sujetas en concepto de fabricación o importación:
1. Las pérdidas inherentes a la naturaleza de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo durante los procesos de fabricación, transformación, almacenamiento y transporte, siempre que, de acuerdo con las normas que reglamentariamente se establezcan, no excedan de los porcentajes fijados y se cumplan las condiciones establecidas al efecto.
2. Las pérdidas de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo, por caso fortuito o de fuerza mayor, cuando no excedan de los porcentajes que se fijen reglamentariamente o, cuando excediendo de los mismos, se haya probado su existencia ante la Administración tributaria, por cualquiera de los medios de prueba admisibles en Derecho.”
A estos efectos, el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE del 28) establece, para cada impuesto especial de fabricación, unos porcentajes reglamentarios de pérdidas admisibles en procesos industriales concretos, según las técnicas que utiliza cada sector. Así, en el sector del vino y las bebidas fermentadas, los porcentajes de pérdidas admisibles se establecen en el artículo 67 del Reglamento y, en el sector del alcohol y las bebidas derivadas, se establecen en su artículo 90. En el ámbito del Impuesto sobre Productos Intermedios, el vigente artículo 72 del Reglamento establece:
“A) A los efectos de lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley, los porcentajes reglamentarios de pérdidas admisibles, que se calcularán sobre el volumen de producto a la temperatura de 20 grados, son los siguientes:
1. En los procesos de elaboración y almacenamiento de productos intermedios:
a) Elaboración que no implique maceración, el 1 por 100.
b) Elaboración mediante maceración, el 3 por 100.
c) Productos intermedios elaborados o en proceso de elaboración contenidos en envases de madera no revestidos ni exterior ni interiormente: El 1,5 por ciento de las existencias medias del período de liquidación correspondiente.
d) Dichos productos contenidos en otros envases: El 0,5 por ciento de las existencias medias del período de liquidación correspondiente.
e) Productos intermedios que se elaboren por el sistema de crianza bajo velo de flor: El 1,6 por ciento sobre el volumen de alcohol puro contenido en las existencias medias del período de liquidación correspondiente. Este porcentaje reglamentario será aplicable con independencia de los demás porcentajes reglamentarios de pérdidas previstos en este apartado que, en su caso, puedan resultar aplicables.
2. En el embotellado, el 0,5 por 100 de la cantidad a embotellar.
3. En el transporte de productos intermedios, incluida la descarga, en continentes de más de 200 litros de capacidad, el 0,5 por 100.
4. Se autoriza al Ministro de Economía y Hacienda a establecer porcentajes reglamentarios de pérdidas en los procedimientos de fabricación o elaboración distintos de los citados anteriormente.
B) No obstante, cuando se trate de los productos intermedios a que se refiere el artículo 32 de la Ley, se aplicarán, en lugar de los porcentajes previstos en el apartado A) anterior, los porcentajes reglamentarios que procedan de los establecidos en los artículos 67 y 90 de este reglamento, en proporción a las respectivas cantidades de vino y alcohol que se empleen en su elaboración.”
Por tanto, en la elaboración de productos intermedios, el Reglamento de los Impuestos Especiales establece porcentajes de pérdidas que se cuantifican aplicándose sobre el volumen de producto intermedio y no contempla la posibilidad de aplicar porcentajes sobre el vino y el alcohol recibidos en la fábrica, almacenados a la espera de incorporarse al proceso de elaboración. Sólo cabe esta posibilidad en los supuestos a que se refiere el artículo 32 de la Ley de Impuestos Especiales, que atañen únicamente a los productos con las denominaciones de origen Moriles-Montilla, Tarragona, Priorato y Terra Alta, en la que se aplicarán los porcentajes reglamentarios que procedan de los establecidos en los artículos 67 y 90 del Reglamento, y ello por la singularidad del régimen fiscal aplicable a los mismos.
Puesto que el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que “no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios e incentivos fiscales” esta Dirección General entiende que, en la fabricación de productos intermedios distintos de los relacionados expresamente en el artículo 32 de la Ley de Impuestos Especiales, no podrán aplicarse otros porcentajes reglamentarios de pérdidas admisibles que los establecidos en el apartado A) del artículo 72 del Reglamento. Todo ello sin perjuicio de la posibilidad, establecida en el apartado 2 del artículo 6 de la Ley de Impuestos Especiales, de probar la existencia de otras pérdidas ante la Administración tributaria, por caso fortuito o fuerza mayor.
Por lo demás, debe tenerse en cuenta que el Real Decreto 191/2010, de 26 de febrero, por el que se modifica el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 2 de marzo de 2010), cuya entrada en vigor se producirá el 1 de abril de 2010, ha modificado, entre otras normas, la letra A) del artículo 72 transcrito, sin que dicha modificación altere las conclusiones expuestas en esta contestación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995 art. 72