Los intereses de demora y las derramas devueltas a propietarios de una asociación de propietarios (no declarada de utilidad pública) califican como rendimientos del capital que no integran la exención del artículo 121 TRLIS, sometidos por tanto a retención en la fuente conforme al artículo 58 TRLIS. Las cuotas ordinarias satisfechas por asociados destinadas al objeto social (gastos comunes) sí disfrutan de exención, pero los intereses de demora y las derramas (que representan retribución de fondos aportados al margen de la cuota ordinaria) constituyen rentas derivadas del patrimonio y están gravadas con retención obligatoria; las derramas no son mera devolución de aportaciones sino que generan renta imponible al margen de la actividad social de la asociación.
Hechos
La entidad consultante es una asociación que se rige por la Ley Orgánica 1/2002 de Asociaciones y que tiene como objeto la conservación, mantenimiento y la Urbanización no recepcionada por un Ayuntamiento.
Para la realización de su objeto los propietarios residentes en la Urbanización satisfacen cuotas ordinarias y extraordinarias.
Como consecuencia de un procedimiento de inspección que se siguió contra la Asociación, dicha asociación tuvo que hacer frente a una importante cantidad de dinero por deuda tributaria, para lo cual se acordó por parte de la misma una derrama extraordinaria por parte de los propietarios y se pagó la deuda tributaria.
Después de varios años de litigio, la Asociación obtuvo un fallo totalmente estimatorio por parte de la Audiencia Nacional habiendo procedido la AEAT a devolver el principal satisfecho más los intereses de demora.
La Junta Directiva de la Asociación está valorando la posibilidad de devolver las derramas abonadas por los propietarios (una vez detraídos todos los gastos necesarios derivados del recurso) más los intereses de demora en tanto la derrama se satisfizo para pagar una deuda tributaria de la Asociación que ahora es devuelta. En los estatutos de la Asociación no hay cláusula alguna sobre la devolución de cuotas.
Cuestión planteada
1) Si la parte correspondiente a los intereses de demora obtenidos en la devolución y que ahora se reparten se califican como retribución de los fondos propios del artículo 14.1 (a) del TRLIS y deben someterse a retención con arreglo al artículo 58.
2) SI las derramas satisfechas que, en su caso, se devuelvan a los propietarios se califican jurídicamente como devolución de aportaciones, y como tal, no se consideran como gasto deducible en la Asociación ni están sujetos a retención. O, por el contrario, se deben calificar como retribución de fondos propios del artículo 14.1 (a) del TRLIS y deben someterse a retención con arreglo al artículo 58.
Contestación
El artículo 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de Marzo (BOE de 11 de Marzo), dispone que serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles.
Por otra parte, el apartado 3 del artículo 9 del TRLIS considera como entidades parcialmente exentas a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de Diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
De los datos que se derivan de la consulta, la entidad es una asociación de propietarios a la que parece que no resulta de aplicación la Ley 49/2002 al no tratarse de una asociación declarada de utilidad pública. En consecuencia, estaría considerada como una entidad parcialmente exenta, a la que resultaría de aplicación el régimen especial previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica
(..)
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.
(..).
2.La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.
3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
Cabe señalar, con carácter general, que las rentas que obtenga la entidad consultante procedentes de las cuotas satisfechas por sus asociados estarán exentas cuando se destinen a actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica, siempre que el desarrollo de tales actividades no determine la existencia de una explotación económica.
Sin embargo, las aportaciones y cuotas por los asociados estarán sujetas y no exentas siempre que dichas cuotas retribuyan los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos, en cuanto que, en tal caso, constituyan rendimientos de una explotación económica.
Por otra parte, el artículo 122 del TRLIS establece:
“1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley los siguientes:
a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior.”
Partimos de la base tal y como se señala en la consulta de que la asociación de propietarios consultante que se rige por la Ley Orgánica 1/2002 de Asociaciones, es una asociación con personalidad jurídica propia y sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades en los términos establecidos en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de Marzo.
En el presente caso, tendremos que atender a la naturaleza y el carácter de las cuotas satisfechas por los asociados para considerar las devoluciones realizadas por la asociación como retribución de fondos propios o en su caso como devolución de aportaciones. En efecto, si las demarras satisfechas en su día que ahora se devuelven a los propietarios no tuvieron el carácter de ingreso para la asociación, sino de aportaciones realizadas por los asociados-propietarios, estas derramas que ahora se devuelven tendrán la consideración de devolución de aportaciones, no teniendo la consideración de gasto para la asociación ni estarán sujetas a retención.
En relación a la parte correspondiente a los intereses de demora, estos supondrían un ingreso para la asociación a integrar en su base imponible y, en consecuencia, el reparto de dichos intereses a los socios deberá calificarse como distribución de resultados. En relación, al mismo el artículo 14.1.a) del TRLIS señala:
“ 1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
a) Los que representen una retribución de los fondos propios.
(..).”
En consecuencia, este gasto de la asociación no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible tal y como señala el artículo 14.1.a) del TRLIS y estará sujeto a retención de acuerdo con lo establecido en el artículo 58 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de Julio que expone:
“1. Deberá practicarse retención en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de:
a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, de la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, artículos: 121 y 122