Los aditivos clasificados en código NC 3811 procedentes de Bélgica se consideran hidrocarburos sujetos al Impuesto sobre Hidrocarburos conforme al artículo 46.1.d de la Ley 38/1992, siendo aplicable el tipo del epígrafe 1.1 de la tarifa 2ª. Sin embargo, al no estar comprendidos en las definiciones del artículo 49.1, tienen la consideración de "productos no sensibles" (artículo 116 bis RD 1165/1995), por lo que una vez despachados en aduana o salidos de fábrica no están sometidos a requisitos formales específicos en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos, siendo suficiente la justificación de origen y procedencia por medios de prueba admisibles. La exención del artículo 51.1 no resulta aplicable por carecer estos productos del destino específico que dicho precepto requiere.
Hechos
Una entidad dedicada a la comercialización de determinados aditivos (limpiadores de carburadores e inyectores, lubricantes de mecanismos del motor, protectores contra la oxidación, aditivos, antiespumantes y colorantes, entre otros) clasificados dentro del código NC 3811, que adquiere procedentes de Bélgica, tiene la intención de iniciar su fabricación en cuyo proceso empleará queroseno como disolvente.
Cuestión planteada
1º Régimen fiscal aplicable en relación con los productos procedentes de Bélgica, con indicación de la sujeción o no al Impuesto sobre Hidrocarburos, posibilidad de aplicar la exención del artículo 51.1 de la Ley 38/1992, devengo, liquidación y régimen de control.
2º Régimen fiscal aplicable a la fabricación de los productos a partir de queroseno.
Contestación
1º Respecto del régimen fiscal aplicable a los productos procedentes de Bélgica en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos:
Los productos sobre los que el interesado consulta, de acuerdo con la información proporcionada en la misma, se clasifican en principio en el código NC 3811. A falta de mayor información en el escrito de consulta de la descripción del modo en que dichos productos se utilizan, debe considerarse que se destinan a un uso como carburante o combustible. De hecho, esta Dirección General tiene establecido el criterio que aditivos clasificados dentro del código NC 3811 que se utilizan para incrementar el rendimiento del motor, mejorar la combustión y el consumo de combustible -o como limpiador del sistema de inyección-, tienen la función de coadyuvar a la mejora de la combustión normal de la gasolina mediante la combustión del producto en el motor, y por tanto, ello constituye un uso como carburante.
Por otra parte, los productos clasificados dentro del código NC 3811 tienen la consideración de hidrocarburos incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos, de acuerdo con lo establecido en el artículo 46.1. d, de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y en el epígrafe 2.18 de la tarifa 2ª del Impuesto del artículo 50.1 de la Ley ("Epígrafe 2.18.Preparaciones antidetonantes y aditivos clasificados en el código NC 3811: el tipo establecido para el epígrafe 1.1").
Estos hidrocarburos no están comprendidos en las definiciones establecidas en el apartado 1 del artículo 49 de la Ley y por tanto, les resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 53.4 que establece que “la circulación, tenencia y utilización de gas natural y la de los productos incluidos en el ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos y no comprendidos en las definiciones del artículo 49.1 de esta Ley no estará sometida a requisitos formales específicos en relación con dicho impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 6 y de la obligación de justificar su origen y procedencia por los medios de prueba admisibles en Derecho.”
Por tanto, los productos objeto de la consulta tienen la consideración de "productos no sensibles" conforme a la definición establecida en el artículo 116 bis.1 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio. Para estos productos, el apartado 3 del artículo 116 bis citado determina:
"Normas aplicables a los productos no sensibles.
a) Una vez que salgan de la fábrica donde se han obtenido o se importen, la circulación, tenencia y utilización de los productos no sensibles no estará sometida a requisitos formales específicos en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos.
… …
c) La situación fiscal en que los productos no sensibles puedan encontrarse en cada momento (régimen suspensivo, o impuesto devengado con o sin aplicación de exenciones) se acreditará por los medios de prueba admisibles en Derecho, especialmente por la documentación de índole comercial relativa a aquéllos de que se trate y por la condición fiscal que, en su caso, tenga el establecimiento de expedición."
De todo lo anterior, se pone de manifiesto que la circulación, tenencia y utilización de los productos clasificados en el código NC 3811 no están sometidas a requisitos formales específicos en relación con el Impuesto sobre Hidrocarburos, aunque se encuentren en régimen suspensivo. Como, según parece, los productos van a destinarse a ser utilizados como carburante o combustible deberá efectuarse la declaración, liquidación e ingreso de las cuotas correspondientes al Impuesto sobre Hidrocarburos que recae sobre dichos productos. Tratándose de productos recibidos de Bélgica en régimen suspensivo, el devengo se producirá en el momento de la recepción de los productos por parte del consultante puesto que él los comercializa con destino a su uso como carburante o combustible. En esa medida, el consultante es el sujeto pasivo del impuesto en calidad de contribuyente, de acuerdo con lo establecido en los artículos 7 y 8 de la Ley 38/1992.
No obstante, si los productos no fueran a utilizarse como carburante o combustible sería de aplicación lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 51 de la ley que establece que estarán exentas “la fabricación e importación de gas natural y de productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto comprendidos en su tarifa 2ª, que se destinen a ser utilizados en usos distintos a los de carburante y combustible.”
2º Respecto de la fabricación de estos productos a partir de queroseno:
La fabricación queda definida en el apartado 10 del artículo 4 de la Ley 38/1992 como “la extracción de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación y cualquier otro proceso por el que se obtengan dichos productos a partir de otros, incluida la transformación tal como se define en el apartado 23 de este artículo, todo ello sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3 del artículo 15 de esta Ley”.
Esta Dirección General entiende que la obtención de productos clasificados dentro del código NC 3811 utilizando queroseno como disolvente, podría encajar, tal y como el consultante la describe, dentro de la definición de fabricación del artículo 4, apartado 9, de la Ley 38/1992 y tal fabricación constituye hecho imponible del Impuesto sobre Hidrocarburos. En este caso, la fabricación de estos productos ha de efectuarse, necesariamente, en una fábrica inscrita como tal en el registro territorial de la oficina gestora en cuya demarcación se ubique el establecimiento donde se obtiene dicho producto, y con cumplimiento de las prescripciones legales y reglamentarias a las que quedan sometidas las fábricas de hidrocarburos.
El artículo 15, apartado 1, de la Ley 38/1992 establece que “La fabricación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación se realizará en fábricas, en régimen suspensivo”.
Los únicos supuestos en que podría realizarse fabricación fuera del régimen suspensivo se establecen en el artículo 53, apartados 1 b, 2, 3 y 5 a, de la Ley, ninguno de los cuales parece resulta aplicable, de acuerdo con la información sobre el procedimiento de fabricación establecido en la consulta.
Por otra parte, el queroseno es un hidrocarburo clasificado en los códigos NC 2710.19.21 y NC 2710.19.25, incluido dentro del ámbito de aplicación del Impuesto sobre Hidrocarburos, de acuerdo con lo establecido en el artículo 46.1.a, y en los epígrafes 1.11 y 1.12 de la tarifa 1ª del Impuesto del artículo 50.1.
El queroseno se recibirá en la fábrica en régimen suspensivo y los productos obtenidos de la fabricación que, en principio, van a ser utilizados como carburante o combustible, estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre Hidrocarburos. El devengo del impuesto se producirá a la salida de la fábrica fuera del régimen suspensivo y el sujeto pasivo será el depositario autorizado titular de la fábrica que deberá presentar la correspondiente declaración, liquidación y efectuar el ingreso de la cuota tributaria correspondiente, a tenor de lo establecido en los en los artículos 7, 8 y 18 de la Ley 38/1992.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, arts. 46-1, 47-1, 50-1 y 53. Disposición transitoria sexta de la Ley 53/2002.