El devengo del ISD en una donación con posterior muerte del donante se produce en el momento del fallecimiento del causante (artículo 24.1 LIS), no en la fecha de la escritura pública de donación. Por ello, resulta de aplicación el tipo de gravamen vigente al momento del fallecimiento, incluso si la donación se formalizó escriturariamente con anterioridad. La calificación como "pacto sucesorio" de la "definición" mallorquina determina que la operación se grave como adquisición mortis causa, siendo relevante para todos los elementos del impuesto (reducciones, tarifa, devengo) la normativa de sucesiones, no la de donaciones.
Hechos
Donación de local comercial a hijo, el cual renuncia a la legítima, conforme al régimen de "definición" mallorquina.
Cuestión planteada
Momento del devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En caso de producirse con la muerte del donante, si procedería el tipo de gravamen aplicable en ese momento o el existente con la escritura pública de donación.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas en el escrito de consulta, este Centro Directivo informa lo siguiente:
De conformidad con el artículo 50 del Texto Refundido de la Compilación del Derecho Civil de Baleares, aprobada por el Decreto Legislativo 79/1990 (B.O. de las Islas Baleares de 2 de octubre de 1990) “por el pacto sucesorio conocido como definición, los descendientes, legitimarios y emancipados, pueden renunciar a todos los derechos sucesorios, o únicamente a la legítima que, en su día, pudieran corresponderles en la sucesión de sus ascendientes de vecindad mallorquina, en contemplación de alguna donación, atribución o compensación que de estos reciban o hubieren recibido con anterioridad”..
Por tanto, no cabe duda de que, desde el punto de vista civil, la “definición” es un supuesto de pacto sucesorio, en concreto de los llamados “de no suceder” o “de renuncia”.
Por otra parte, el artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre de 1987), dispone en su apartado 1, letra a), que “Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio”. A este respecto, el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991), determina en su artículo 11, letra b), que “Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes: … b) Los contratos o pactos sucesorios”.
De la interpretación conjunta de los preceptos anteriores, de los que resulta que la “definición” mallorquina tiene el carácter de pacto sucesorio y de título sucesorio a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se desprende que debe darse a la misma en el impuesto será el que corresponde a las adquisiciones mortis causa; y ello, tanto en lo referente a la aplicación de las reducciones como en lo relativo a todos los demás elementos del impuesto (hecho imponible, base imponible, base liquidable, tipo de gravamen, deuda tributaria, sujeto pasivo, devengo, etc.).
Ahora bien, en materia de devengo debe tenerse en cuenta lo previsto en el artículo 24 de la Ley 29/1987, cuyo apartado 1 establece en el último inciso una regla especial para los pactos sucesorios, en los siguientes términos: “En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo”.
De acuerdo con lo anterior, el impuesto se devengará con el otorgamiento de la escritura pública de donación del inmueble a que se refiere el escrito de consulta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3 y 24