El régimen especial de escisión del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS es aplicable a operaciones iniciadas post-escisión si concurren dos condiciones: (i) el patrimonio segregado constituye una rama de actividad (unidad económica autónoma susceptible de funcionamiento independiente conforme al artículo 83.4 TRLIS); y (ii) la actividad económica que desarrollará la adquirente existía previamente en la transmitente, permitiendo identificar un conjunto patrimonial diferenciado que mantiene identidad funcional, además de que persiste en la escindida al menos una rama de actividad.
Hechos
La consultante es una sociedad cuya actividad ha venido siendo la extracción, preparación y comercialización de áridos y arcillas para industrias cerámicas.
La sociedad para desarrollar su actividad ha ido adquiriendo una seria de fincas para extraer tierras, explotando alguna de ellas y dejando otras para explotarlas en un futuro cuando se agoten las primeras.
Los ayuntamientos de las poblaciones donde se sitúan estas fincas han procedido a calificar como zonas industriales o residenciales muchas de ellas. La consultante no puede explotar estas fincas para la extracción de tierras, estando obligada a costear su urbanización. Por ello, la consultante ha decidido iniciar una nueva actividad de promoción inmobiliaria, con objeto de rentabilizar las fincas inutilizadas para la actividad principal. A fin de gestionar la actividad se ha contratado a una persona a jornada completa y se utiliza un local aparte de las instalaciones actuales de la sociedad.
Con objeto de racionalizar la gestión de las dos actividades, se quiere proceder a la escisión de la sociedad, creando una nueva sociedad a la que se traspasará todo el patrimonio y personal dedicado a la promoción inmobiliaria, incluidas las finas de referencia.
Cuestión planteada
¿Es posible acogerse al Régimen previsto en el Capítulo VIII del Título VII, del TRLIS una vez iniciada la nueva actividad?
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
El artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión parcial.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión parcial.
A estos efectos, el artículo 83.4 del TRLIS considera rama de actividad “…el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios….”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
De los datos aportados en el escrito de consulta se desprende que se van a aportar diversas fincas respecto de las cuales se ha contratado una persona y se utiliza un local con el que se realiza la actividad de promoción inmobiliaria, de manera que es necesario que esta actividad se hubiese realizado materialmente con anterioridad a la realización de la escisión, circunstancia que no puede valorarse de los hechos aportados. Por su parte, en el patrimonio que permanece en la consultante parece desprenderse que se mantiene la actividad de extracción, preparación y comercialización de áridos y arcillas par industrias cerámicas. En la medida en que esta actividad cuente con una organización diferenciada y separada del patrimonio segregado que permita su consideración como actividad económica, la operación planteada podría cumplir el requisito exigido para su consideración como escisión parcial en los términos señalados en el artículo 83.2 del TRLIS. A estos efectos, debe señalarse que el cumplimiento de estas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por la consultante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 106 de la Ley 53/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Asimismo, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con la información suministrada, la operación de escisión proyectada se llevará a cabo con el fin racionalizar la gestión de las dos actividades, motivos que pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS, por lo que la operación planteada podría optar por la aplicación del régimen fiscal especial de constituir el patrimonio aportado una rama de actividad en las condiciones anteriormente señaladas.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2