La asunción de deuda carece de régimen específico en el ITP y AJD como hecho imponible transmisivo. Su documentación notarial queda sujeta únicamente a la cuota fija del artículo 31.1 TRLITPAJD (0,30 € por pliego en papel timbrado), descartando la cuota variable del 31.2 al no concurrir el requisito de inscribibilidad registral exigido conjuntamente. La constitución de fianza, por su parte, seguiría análoga conclusión salvo que medie pacto expreso de novación o asunción de obligación transmisiva.
Hechos
En 2009 la Caja de Ahorros de Vitoria y Álava concedió a la consultante un préstamo por importe de 6.900.000 euros. En la misma escritura la entidad E.S.A.U., constituyó hipoteca a favor de la prestamista hasta la cantidad máxima de 3.086.000 euros. Posteriormente, sobre la parcela hipotecada se declaró la construcción de una edificación y la correspondiente división horizontal.
En este momento se tiene previsto otorgar escritura pública en la que E.S.A.U asumirá la deuda en cuanto a la cantidad por la que quedó respondiendo la finca de su propiedad y ampliará el préstamo hipotecario en la cantidad de 6.996.196,89, hasta llegar a un importe final de 10.082.196,89 euros, distribuyendo la responsabilidad hipotecaria ente las distintas fincas en que se divide horizontalmente la edificación construida.
La entidad consultante afianzará solidariamente el préstamo ampliado y se comprometerá a pagar en el plazo de 5 años el importe de la deuda que E.S.A.U asume, junto a los intereses que se devenguen.
Cuestión planteada
Tributación de la asunción de deuda y de la constitución de la fianza.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro Directivo informa lo siguiente:
1.- En cuanto a la asunción de deudas no está contemplada como hecho imponible en el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre).
Respecto a la sujeción de dicha operación por el concepto de documento notarial de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, el artículo 31.2 del Texto Refundido establece:
“1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, se extenderán, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario. Las copias simples no estarán sujetas al impuesto.
2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 %, en cuanto a tales actos o contratos”.
Por tanto, para la aplicación de la cuota variable del documento notarial, deben concurrir “conjuntamente” todos los requisitos exigidos en dicho precepto:
Tratarse de una primera copia de una escritura o un acta notarial
Tener por objeto cantidad o cosa valuable,
Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial o Registro de Bienes Muebles
Contener actos o contratos no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los número 1 y 2 de esta Ley (modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias)
Sin embargo, el supuesto que ahora se examina lo constituye una operación que no tiene la condición de inscribible por lo que quedará excluida la aplicación del gravamen gradual. Por el contrario si resulta de aplicación la cuota fija a que se refiere el apartado 1 del artículo 31, en cuanto a la matriz y las copias de la escritura pública, que deberán ser extendidas en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario.
2.- Respecto a la tributación de la fianza, está contemplada en el artículo 7.1.B del Texto Refundido, al definir el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas en los siguientes términos:
Artículo 7
1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
(…)
La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, …….… “
Sin embargo, en este punto, debe tenerse en cuenta la regla general de no sujeción que resulta de lo dispuesto en el apartado 5 del citado artículo 7:
“No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Si bien dicho precepto va seguido de dos párrafos que establecen sendas excepciones a la referida regla general de no sujeción, ambas se refieren a operaciones inmobiliarias que, dado que la fianza no tiene tal carácter, carecen de interés en el supuesto que ahora se examina.
A la vista, pues, de la regla general de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas que resulta del artículo 7.5, la operación de fianza planteada es una operación realizada por la entidad consultante en el ejercicio de su actividad empresarial que, además, constituye, una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, quedando, en consecuencia, no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, sin que ello suponga la posibilidad de aplicar la cuota variable del documento notarial pues, de igual forma que en la asunción de deuda, faltaría uno de los requisitos establecidos en el artículo 31.2, al no tener tampoco la fianza la condición de inscribible en ninguno de los registros indicados en el citado precepto. No es necesario señalar la aplicación de la cuota fija a que se refiere el apartado 1 del artículo 31, pues al ser un gravamen documental su tributación es única en cuanto a la matriz y las copias de la escritura pública, con independencia de cual sea su contenido, abarcando tanto la asunción de deuda como la fianza.
Por tanto, ninguna de las dos operaciones planteadas constituye hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas ni de actos jurídicos documentados, en cuanto a la cuota variable, al faltarles la condición de inscribibles, a diferencia de las operaciones de ampliación del préstamo hipotecario o de redistribución de la garantía hipotecaría, en las que si concurren todos los requisitos del artículo 31.2 para tributar por dicho concepto.
CONCLUSION:
Primera: La asunción de deuda no está contemplada como hecho imponible de la modalidad de trasmisiones patrimoniales onerosas (Art. 7.1 A y B)
Segunda: La constitución de fianza por la entidad consultante constituye una operación no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (Art. 7.5 del Texto Refundido)
Tercera: En cuanto a la modalidad de actos jurídicos documentados, ninguna de las dos operaciones anteriores está sujeta a la cuota variable del documento notarial, al faltarles el requisito de la inscribibilidad, no tributando mas que por la cuota fija del artículo 31.1, conforme al cual la matriz y las copias de la escritura deben extenderse en el papel timbrado correspondiente a su cuantía.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 7-1-B-, 7-5 y 31-2-