La interrupción de residencia en España no suspende el plazo cuadrienal para materializar la inversión de saldos en cuenta vivienda; la adquisición de vivienda habitual en territorio español durante el período de no residencia es admisible si se formaliza antes del vencimiento del plazo de cuatro años desde la apertura de la cuenta y la vivienda reúne los requisitos de deducción en el momento de la adquisición, sin que sea obstáculo la fijación posterior de residencia habitual en ella tras el regreso.
Hechos
El consultante, en el año 2005, abrió una cuenta ahorro vivienda a la que, en sucesivos períodos, fue aportando distintas cantidades. En el año 2008, por motivos de trabajo, fue desplazado, de forma temporal, a Suiza, residiendo allí desde dicho momento. Tras consultar a las autoridades suizas, su residencia ha sido considerada como de "expatriado".
Cuestión planteada
- Si durante el período de residencia en el extranjero se interrumpe el plazo que la legislación española tiene establecido para materializar la cuenta vivienda.
- Si, estando con estatus de no residente en España y de expatriado en Suiza, puede formalizar, durante el año 2010, la compra de una vivienda en España, en la que fijaría su residencia habitual una vez regrese, utilizando para ello el saldo de su cuenta vivienda.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción disponiendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”, añadiendo que también podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del RIRPF establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre éstos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto”.
En lo referente al plazo para invertir el saldo de las cuentas vivienda, el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre, sobre las medidas urgentes a adoptar en materia económica, fiscal, de empleo y de acceso a la vivienda (BOE de 2 de diciembre) añadió una disposición transitoria décima al RIRPF, con aplicación a partir de 1 de enero de 2008, en la que se dispone que:
“1. Los saldos de las cuentas vivienda a que se refiere el artículo 56 de este Reglamento, existentes al vencimiento del plazo de cuatro años desde su apertura y que por la finalización del citado plazo debieran destinarse a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente en el período comprendido entre el día 1 de enero de 2008 y el día 30 de diciembre de 2010, podrán destinarse a dicha finalidad hasta el día 31 de diciembre de 2010 sin que ello implique la pérdida del derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual.
(…)”.
En cuanto al destino del saldo de la cuenta vivienda, debe señalarse que, a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, el RIRPF, en su artículo 55.1.1º, asimila a la adquisición de vivienda habitual su construcción, en aquellos supuestos en los que el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, y siempre que finalicen en un plazo no superior a cuatro años.
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición, a la que se asimila su construcción, o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo legalmente previsto, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
Todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición de una vivienda, o su construcción, que finalmente no constituya la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. Lo que conlleva la pérdida del derecho a la totalidad de las deducciones que en su momento hubiera podido practicar.
Para poder aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual, un primer requisito que se exige es que el interesado sea, en cada uno de los períodos impositivos en los que se practica la deducción, contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En el caso de la deducción por cantidades depositadas en una cuenta vivienda, el hecho de que la deducción por inversión en vivienda habitual exija como requisito básico la condición de contribuyente del IRPF, unido al carácter de anticipo de la deducción que tienen las cuentas vivienda, lleva a concluir que el saldo de las cuentas vivienda se tiene que materializar en una vivienda que genere derecho a la deducción en el Impuesto.
El concepto de vivienda habitual del contribuyente a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento del contribuyente o que concurra alguna de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda en dicho plazo, referidas en el artículo 54 del RIRPF.
De acuerdo con esta configuración reglamentaria de la vivienda habitual, cabe concluir que para que la circunstancia del traslado laboral no impida la consolidación de las deducciones ya practicadas por las cantidades depositadas en la cuenta vivienda, el mismo ha de producirse con posterioridad a la materialización del importe total del saldo de la cuenta en la adquisición de la vivienda.
Por tanto, dado que el consultante abrió su cuenta vivienda en el año 2005, dispondrá hasta 31-12-2010 para materializar el saldo de la misma en la primera adquisición de su vivienda habitual. No obstante, para que dicha adquisición de una vivienda en España le permita el mantenimiento de las deducciones ya practicadas por la cuenta vivienda, será necesario que la vivienda sea habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente en el plazo de 12 meses contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, residiendo en ella durante un plazo continuado de, al menos, tres años, salvo concurrencia de las circunstancias a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
Por último, indicar que, dado que, entre los requisitos para la práctica de la deducción por inversión en vivienda habitual, no se exige que la vivienda esté situada en territorio español, cabe invertir el saldo de una cuenta vivienda en una vivienda habitual situada en el extranjero. Ahora bien, como se ha señalado anteriormente, la vivienda en la que se materialice el saldo de la cuenta debe generar el derecho a la deducción en el Impuesto, lo que conlleva, como primer requisito, que el consultante mantenga la condición de contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1, 78; IRPF, RD 439/2007, Arts. 54, 55, 56, D. Tª. 10ª.