La escisión total se acoge al régimen especial de neutralidad fiscal del capítulo VII LIS si se ejecuta conforme al artículo 69 de la Ley 3/2009 y cumple formalmente la definición del artículo 76.2 LIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución proporcional de valores a socios). Cuando concurren múltiples entidades adquirentes y la atribución de valores a socios se realiza en proporción distinta a la originaria, la condición de acogida depende de que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad autónomas.
Hechos
La entidad consultante está participada por tres socios, la persona física A que ostenta el 28,9%, la persona física J que ostenta el 38,06% y la persona física N que ostenta el 33,03% restante de las participaciones, todos ellos residentes en España.
La entidad consultante forma parte de un grupo mercantil, de acuerdo con el Código de Comercio, por ostentar sus socios el control directo o indirecto sobre todas ellas. La entidad consultante es una sociedad que se dedica a las siguientes actividades:
-Dar respaldo financiero a otras empresas del grupo mercantil del que forma parte y todas ellas dedicadas al mundo de la automoción.
-Arrendar a esas empresas del grupo dedicadas al mundo de la automoción y a terceros los inmuebles de su propiedad.
-Dar todo tipo de servicios a otras empresas.
La entidad consultante para el desarrollo de sus actividades no cuenta con trabajadores propios, sino que subcontrata con otras empresas los servicios que requiere para el desarrollo de sus actividades. La entidad consultante no posee bases imponibles negativas pendientes de compensar y tampoco ningún crédito fiscal pendientes de aplicar.
La entidad consultante se plantea realizar una operación de reestructuración consistente en una escisión total proporcional, en virtud de la cual, se escindiría, disolviéndose sin liquidación y transmitiendo la totalidad de su patrimonio a dos sociedades de nueva constitución, que la sucederían a título universal y los socios de la entidad consultante recibirían la misma proporción de participaciones que ostentan actualmente en la entidad consultante.
La sociedad 1º de nueva creación recibiría todos los inmuebles que actualmente se encuentran gravados o garantizando pasivos financieros propios y de sociedades del grupo que impiden obtener la financiación requerida para poder desarrollar los fines de la sociedad.
La sociedad 2ª recibiría, todos los inmuebles que actualmente se encuentran libres de cargas o gravámenes, lo que permitiría obtener la financiación requerida para poder desarrollar los fines de la sociedad.
El motivo para realizar esta escisión, es la imposibilidad de realizar los proyectos empresariales planteados, ya que debido a la situación de crisis del sector de la automoción, ha tenido que prestar apoyo financiero a las empresas del grupo mercantil, dedicadas a la automoción para permitir su continuidad, lo que junto con la necesidad de afianzar deudas ha llevado a la entidad consultante a tener un alto afianzamiento tanto directo como indirecto. Esta situación impide que obtenga financiación alguna por parte de las entidades financieras, con lo cual no puede reactivar sus actividades.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.
Contestación
El capítulo VII del título VII, artículos 76 a 89, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1ºa) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la LIS.
No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En este caso, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, al cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII del mismo texto legal.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyecta se realiza ante la imposibilidad de realizar los proyectos empresariales planteados, ya que debido a la situación de crisis del sector de la automoción, ha tenido que prestar apoyo financiero a las empresas del grupo mercantil, dedicadas a la automoción para permitir su continuidad, lo que junto con la necesidad de afianzar deudas ha llevado a la entidad consultante a tener un alto afianzamiento tanto directo como indirecto. Esta situación impide que obtenga financiación alguna por parte de las entidades financieras, con lo cual no puede reactivar sus actividades. Estos motivos son económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, arts: 76.2.1º.a) y 89.2.