La deducción por I+D (art. 35 TRLIS) es aplicable a los gastos devengados en periodos impositivos cuyo plazo de declaración no hubiera finalizado en la fecha de entrada de la consulta. El desarrollo de software para un sistema de generación de invitaciones y acreditaciones, partiendo de tecnología común disponible en el mercado (motor de códigos de barras), constituye actividad de desarrollo según el art. 35.1.a) TRLIS si supone la aplicación de conocimiento científico para crear una solución que difiera sustancialmente del proceso existente. La conclusión depende de que se acredite que el software representa una innovación tecnológica (mejora sustancial en funcionalidad o eficiencia) frente a la tecnología base disponible, no mera adaptación.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la organización de festivales musicales y está desarrollando un proyecto de desarrollo tecnológico cuyo objetivo principal es la consecución de un software para la creación y puesta en funcionamiento de un sistema de generación y distribución de invitaciones, tickets y acreditaciones para los diferentes eventos organizados por la sociedad.
El proyecto parte de una tecnología informática común y básica existente en el mercado que consiste en un motor de generación de códigos de barras únicos. Sobre esta tecnología base, se está trabajando en un software avanzado que permita distribuir invitaciones, vender tickets de entrada y confirmaciones para la recogida de acreditaciones, generando los códigos de barras para las diferentes aplicaciones del sistema, así como para otras que puedan surgir en el futuro (tickets descuento, regalos de merchandising, premios de sorteos …).
Los documentos que se generarán contarán con una o varias cadenas de número que incluirán información como la fecha de generación, evento al que dan acceso, tipo de entrada, identificador de compra o concesión, etc. Esta cadena se cifrará en el sistema y se transformará en un código de barras. Cuando el usuario presente el documento en los accesos al evento, el código de barras se descifrará y el sistema comprobará que dicho código no haya sido usado anteriormente por otra persona o haya sido invalidado por la organización del evento. Una vez validado, el código se marcará como entregado para evitar que se pueda realizar un canje de otra invitación, ticket o acreditación con esa misma numeración.
El software avanzado constituirá una herramienta clave para gestionar los eventos, agilizando el sistema de generación y distribución de tickets, invitaciones y acreditaciones y el acceso a los mismos, ya que, además, el sistema permitirá conocer el aforo existente en tiempo real en el recinto del evento, controlando las personas que han salido y las que vuelven a entrar, el tiempo de permanencia en el evento, así como el aforo máximo de cada uno de los eventos.
Asimismo, el nuevo software avanzado permitirá a su vez una mejor gestión de los eventos, con información del impacto, el seguimiento y resultados de cada proyecto, así como un control del aforo de los mismos, pudiendo aplicar estrategias que mejoren la rentabilidad, siguiendo escrupulosamente las normas de desarrollo, gestión y control de eventos culturales.
Cuestión planteada
Si la entidad consultante se puede aplicar la deducción por actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica, entendiendo que el nuevo software supone la creación de un nuevo proceso comercial y de gestión que difiere sustancialmente del proceso existente actualmente.
Contestación
En primer lugar cabe señalar que el escrito de la consulta no da información sobre los ejercicios en los que el proyecto de investigación y desarrollo se ha llevado a cabo por la entidad consultante, por lo que, teniendo en cuenta que con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, “las consultas se formularán por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda”, debiendo formularse “antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias”, la contestación a la cuestión planteada se ceñirá exclusivamente a la aplicación de la deducción establecida en el artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades respecto de los gastos devengados en los periodos impositivos cuyo plazo de declaración del Impuesto sobre Sociedades no haya finalizado en la fecha de entrada de la consulta en este Centro Directivo (8/04/2013).
El artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del 11 de marzo), establece una deducción de la cuota íntegra de dicho impuesto por la realización de actividades de investigación científica e innovación tecnológica, incluyendo una definición de lo que, a estos efectos, se ha de entender por cada una de estas actividades.
De acuerdo con la información suministrada, la entidad consultante está llevando a cabo el desarrollo de un software avanzado para la creación y puesta en funcionamiento de un sistema de generación y distribución de invitaciones, tickets y acreditaciones para los diferentes eventos organizados por la sociedad, partiendo de una tecnología informática común y básica existente en el mercado que consiste en un motor de generación de códigos de barras únicos.
A la vista de lo anterior, el apartado 1.a) del artículo 35 del TRLIS establece que:
“1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de investigación y desarrollo.
Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.
(…)
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software.”
En el supuesto planteado, no se aprecia la concurrencia de un progreso científico o tecnológico significativo desde el punto de vista del desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos. Lo que lleva a cabo la consultante consiste en añadir un desarrollo propio a unas tecnologías preexistentes para la obtención de una aplicación que permita la creación y puesta en funcionamiento de un sistema de generación y distribución de invitaciones, tickets y acreditaciones, por lo que dichas actividades no se consideran como investigación y desarrollo a efectos el artículo 35 del TRLIS.
No obstante, el apartado 2 del artículo 35 de del TRLIS establece una deducción en cuota por la realización de actividades de innovación tecnológica, considerándose como tales aquellas “cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
(…)”
De acuerdo con lo anterior se pueden establecer los siguientes criterios con respecto al concepto de innovación tecnológica:
Primero: Novedad o mejora sustancial. El producto o proceso obtenido o que se pretende obtener ha de ser nuevo o incorporar una mejora sustancial. La novedad no ha de ser meramente formal o accesoria, sino que debe suponer la existencia de un cambio esencial, una modificación en alguna de las características básicas e intrínsecas del producto o proceso, que atribuyan una nueva naturaleza al elemento modificado.
Segundo: Desde el punto de vista tecnológico. La novedad tiene que producirse en el ámbito tecnológico del proceso o producto.
Tercero: Desde un punto de vista subjetivo. No se requiere la obtención de un nuevo producto o proceso inexistente en el mercado, sino el desarrollo de un nuevo producto o proceso que no haya sido desarrollado hasta el momento por la entidad que lo lleva a cabo, en línea con la definición de innovación contenida en el Manual de Oslo, en su nueva versión elaborada en el año 2005.
Adicionalmente, el apartado 3 del artículo 35 del TRLIS dispone:
“3. Exclusiones.
No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:
a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.
(…)”
Por lo tanto, en el supuesto planteado, el proyecto podría calificarse como innovación tecnológica, siempre y cuando el nuevo software creado determine la existencia de “una novedad científica o tecnológica significativa”, y no implique meros esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos o de modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares, siguiendo las exclusiones previstas en el artículo 35.3 del TRLIS, siendo todas ellas cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 35