La exención del artículo 9.A.3.b RIRPF para asignaciones de manutención y estancia requiere justificación de gastos de alojamiento y límites diarios fijos (53,34 €/día nacional, 91,35 €/día extranjero) para manutención, independientemente del régimen de indemnización por residencia eventual del RD 462/2002. La DGT descarta la exención automática sin justificación: solo los gastos de estancia documentados y los importes de manutención dentro de los límites diarios establecidos cumplen la exención, condicionada además a que el desplazamiento no supere nueve meses.
Hechos
El consultante se encuentra desplazado en una comisión de servicio de carácter formativo (curso de especialización/perfeccionamiento) en el extranjero, con una duración prevista de siete meses. Dicho desplazamiento conlleva el derecho a percibir la Indemnización por Residencia Eventual (IRE), según lo previsto en el artículo 16 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio.
Cuestión planteada
Si las cuantías percibidas en concepto de IRE están exentas de gravamen en el IRPF por aplicación del artículo 9.A.3.b del RIRPF, y si dicha exención es aplicable por la totalidad de la cuantía percibida, sin que esté condicionada a la presentación de facturas de establecimientos de hostelería o restauración, dada la naturaleza propia de la indemnización y la duración del desplazamiento.
Contestación
En referencia a las asignaciones para gastos de manutención y estancia, el artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, exceptúa de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia habitual. Dicha exceptuación de gravamen requerirá, además, que el período de desplazamiento y permanencia no supere los nueve meses.
En cuanto a los supuestos de indemnización por residencia eventual, para la consideración como asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, se estaría, conforme a la letra a) 1º del citado artículo 9-A-3, a lo siguiente:
- Por gastos de estancia, los importes que se justifiquen.
- Por gastos de manutención, 53,34 euros diarios por desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios por desplazamiento al extranjero.
Conforme a lo anterior, en relación a las cuestiones planteadas, se debe tener en cuenta que:
1º. El régimen fiscal expuesto es independiente al régimen de indemnizaciones por razón del servicio previsto en el Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razón del servicio (BOE de 30 de mayo de 2002), y más concretamente, respecto de la circunstancia que trae causa, de no precisar justificación determinados gastos en los supuestos de «residencia eventual».
A este respecto, el Artículo 16 del Real Decreto 462/2002 establece respecto a la cuantía de la indemnización por residencia eventual.
“1. La cuantía del importe por indemnización de residencia eventual será fijada por la misma autoridad que confiera la comisión dentro del límite máximo, sin que se necesite justificación documental, del 80 por 100 del importe de las dietas enteras que corresponderían con arreglo a lo dispuesto en los anexos II y III del presente Real Decreto, según se trate de comisiones de servicio en territorio nacional o extranjero, respectivamente. El porcentaje a aplicar, incluso aunque fuera el máximo, deberá figurar de forma expresa en la orden de estas comisiones de servicios con la consideración de residencia eventual.
(…).”.
Por consiguiente, si el funcionario o la persona perceptora de esta indemnización justificase ante la Administración el importe de los gastos de estancia, dicho importe del gasto justificado estaría exento de tributación, además de los ya señalados por gastos de manutención conforme a los límites antes citados del artículo 9.A.3.a) 1º del Reglamento del Impuesto.
Respecto a su pregunta en cuanto a si el importe de la indemnización por residencia eventual (IRE) percibida debe quedar amparada por la exención de “excesos retributivos” prevista en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del Impuesto, se le contesta negativamente, pues el contribuyente que la percibe, ni es un funcionario público español con destino en el extranjero, ni se trata de personal al servicio de la Administración del Estado con destino en el extranjero, ni es un funcionario o personal al servicio de otras Administraciones Públicas, ni, por último, se trata tampoco de un empleado de empresa con destino en el extranjero, tal como se contempla en los números 1º, 2º, 3º, y 4º del citado precepto (artículo 9.A.3.b) del Reglamento del Impuesto)..
2º. En materia de retenciones, constituye doctrina de este Centro Directivo (consultas 2290-00, 1561-02 y 1075-03, entre otras), que, en principio, ante la entrega de cantidades en una comisión de servicio por residencia eventual, no deben practicarse las mismas, pues dichas retenciones, su práctica, quedará a expensas de la liquidación final resultante de la comisión de servicio en cuestión.
No obstante, lo anterior, sí deben practicarse retenciones desde el inicio de la comisión de servicios, cuando:
- Estuviera previsto que el desplazamiento fuera a tener una duración superior a nueve meses, en cuyo caso existirá obligación de retener desde el principio, es decir, desde que se empiecen a satisfacer las cantidades que tiendan a compensar los gastos en que incurra el trabajador, el funcionario. Si no estuviera previsto que el desplazamiento fuera a tener una duración superior a nueve meses, sólo existirá obligación de retener a partir del décimo mes, o
- Cuando se satisfagan cantidades por manutención que excedan de los límites establecidos por el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3º. Por último, en cuanto al procedimiento para practicar las referidas retenciones, se estará a lo dispuesto en el artículo 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto, antes citado y, de forma concreta, al artículo 87, referente al procedimiento para regularizar, si procede, el tipo de retención.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF. RD 439/2007, Art. 9.