La primera matriculación en España de vehículos de las categorías N1, N2 y N3 (y vehículos mixtos adaptables con altura superior a 1.800 mm) está exenta del Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte cuando se afecten significativamente a actividad económica. La afectación se presume significativa si el sujeto pasivo ostenta derecho a deducción de IVA igual o superior al 50 % en la adquisición/importación del vehículo, independientemente de otras limitaciones en el derecho de deducción. El devengo se produce en el momento de la matriculación definitiva; la determinación del sujeto pasivo y la exención dependen de la calificación del vehículo conforme a normativa comunitaria y del cumplimiento del umbral de deducción de IVA.
Hechos
Una empresa dedicada a la actividad de alquiler de vehículos sin conductor, adquiere y matricula vehículos de las categorías N1 y mixtos adaptables, para afectarlos al ejercicio de su actividad. Posteriormente los transmite a personas que no los afectan a una actividad económica.
Cuestión planteada
Devengo del impuesto y sujeto pasivo.
Contestación
PRECEPTOS RELEVANTES PARA LA CONTESTACIÓN DE LA CONSULTA:
Los números 1º y 8º de la letra a) del apartado 1 del artículo 65 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales ( BOE de 29 de diciembre), tal y como han quedado redactados por el apartado primero de la disposición adicional octava de la Ley 34/2007, de 15 de noviembre, de Calidad del Aire y Protección de la Atmósfera (BOE de , según redacción introducida en este último por la Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2008, establecen lo siguiente:
“1. Estarán sujetas al impuesto:
a) La primera matriculación definitiva en España de vehículos, nuevos o usados, provistos de motor para su propulsión, excepto la de los que se citan a continuación:
1.º Los vehículos comprendidos en las categorías N1, N2 y N3 establecidas en el texto vigente al día 30 de junio de 2007 del anexo II de la Directiva 70/156/CEE, del Consejo, de 6 de febrero de 1970, relativa a la aproximación de las legislaciones de los Estados miembros sobre la homologación de vehículos a motor y de sus remolques, siempre que, cuando se trate de los comprendidos en la categoría N1, se afecten significativamente al ejercicio de una actividad económica. La afectación a una actividad económica se presumirá significativa cuando, conforme a lo previsto en el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, el sujeto pasivo tuviera derecho a deducirse al menos el 50 por ciento de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas o satisfechas con ocasión de la adquisición o importación del vehículo, sin que a estos efectos sea relevante la aplicación de cualquier otra restricción en el derecho a la deducción derivada de las normas contenidas en dicha Ley.
……
8.º Los vehículos mixtos adaptables cuya altura total desde la parte estructural del techo de la carrocería hasta el suelo sea superior a 1.800 milímetros, siempre que no sean vehículos todo terreno y siempre que se afecten significativamente al ejercicio de una actividad económica. La afectación a una actividad económica se presumirá significativa cuando, conforme a lo previsto en el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, el sujeto pasivo tuviera derecho a deducirse al menos el 50 por ciento de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas o satisfechas con ocasión de la adquisición o importación del vehículo, sin que a estos efectos sea relevante la aplicación de cualquier otra restricción en el derecho a la deducción derivada de las normas contenidas en dicha Ley.
……….”
A su vez, el párrafo primero del apartado 3 del mismo artículo 65 de la Ley 38/1992 señala que:
“3. La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la primera matriculación definitiva, de las circunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previstos en la presente Ley, dará lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en esta Ley. Para que la transmisión del medio de transporte que en su caso se produzca surta efectos ante el órgano competente en materia de matriculación, será necesario, según el caso, acreditar ante dicho órgano el pago del impuesto, o bien presentar ante el mismo la declaración de no sujeción o exención debidamente diligenciada por el órgano gestor, o el reconocimiento previo de la Administración Tributaria para la aplicación del supuesto de no sujeción o de exención.
El período al que se refiere el párrafo anterior de este apartado se reducirá a dos años cuando se trate de medios de transporte cuya primera matriculación definitiva hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 del artículo 66 de esta Ley.
……”
El artículo 66, apartado 1 letra c):
“Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva de los siguientes medios de transporte:
… … …
c) Los vehículos automóviles matriculados para afectarlos exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.”
Por su parte el artículo 67, letra c) de la citada Ley 38/1992, de Impuestos Especiales, establece:
"Serán sujetos pasivos del impuesto:
… …
c) En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, las personas o entidades a cuyo nombre se encuentre matriculado el medio de transporte."
Por otra parte el artículo 68 de la Ley 38/1992 dispone en su apartado 2:
"2. En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará en el momento en que se produzca la modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto".
Por su parte el Reglamento General de Vehículos aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre (BOE de 26 de enero de 1999), establece en el artículo 33:
“1. Toda persona natural o jurídica que sea titular de un vehículo matriculado en España y lo entregue, para su posterior transmisión, a un vendedor de vehículos con establecimiento abierto en España para esta actividad deberá solicitar, en el plazo de diez días desde la entrega, la baja temporal del mismo, de acuerdo con lo previsto en el artículo 36, apartado 2.a, de este Reglamento.
A la solicitud de baja temporal, que se dirigirá a la Jefatura de Tráfico de la provincia del domicilio legal del peticionario o a aquélla en que fue matriculado el vehículo, y en la que se deberá hacer constar la identidad y domicilio del titular del vehículo y del compraventa, así como la fecha de la entrega de aquél, se acompañará el documento acreditativo de la misma, el permiso o licencia de circulación, que quedará archivado en la Jefatura, el del cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias y demás documentación que se indica en el anexo XIV.
Si el transmitente incumpliera la obligación señalada anteriormente, sin perjuicio de que se instruya el correspondiente procedimiento sancionador, seguirá siendo considerado titular del vehículo transmitido a los efectos de la legislación sobre tráfico, circulación de vehículos a motor y seguridad vial, en tanto no se inscriba el mismo a nombre de otra persona a solicitud de ésta, acompañando documento probatorio de la adquisición y demás documentación establecida en el apartado 3.
2. La Jefatura de Tráfico a la que se dirija la anterior solicitud, con los documentos preceptivos, anotará en el Registro de Vehículos la baja temporal por transmisión, así como la identidad y domicilio del compraventa, que aparecerá como poseedor del vehículo, salvo que conste la existencia de alguno de los impedimentos que se recogen en el apartado 7 del artículo 32 de este Reglamento, en cuyo caso no se procederá a efectuar las citadas anotaciones hasta que se haya cancelado o solventado dicho impedimento, mediante la presentación de los documentos que se recogen en el apartado IV del anexo XIV. La baja temporal por transmisión será comunicada por la Jefatura de Tráfico al Ayuntamiento del domicilio legal del transmitente.
El vehículo dado de baja temporal por transmisión sólo podrá circular, salvo que se haya acordado su precinto por una autoridad judicial o administrativa, amparado por un permiso y placas temporales de empresa regulados en el artículo 48 de este Reglamento y en las condiciones que se determinan en el mismo.
3. En el caso de consumarse la venta del vehículo, el adquirente deberá solicitar de la Jefatura de Tráfico de la provincia de su domicilio legal o de aquélla en que se matriculó el vehículo, dentro del plazo de treinta días desde la adquisición, la inscripción de dicho vehículo a su nombre y la consecuente renovación del permiso o licencia de circulación, haciendo constar su identidad y domicilio, así como los del transmitente y compraventa, y el título de dicha transmisión. El vehículo no podrá circular salvo que disponga del nuevo permiso o licencia de circulación.
Junto a la solicitud deberá presentar los documentos acreditativos del cumplimiento de las correspondientes obligaciones tributarias, el de la adquisición y, en su caso, el justificativo de que el vehículo cumple los requisitos para obtener o que cuenta con el correspondiente título habilitante para la realización de alguna actividad de transporte o de arrendamiento sin conductor, así como los que se determinan en el anexo XIV.
4. La Jefatura de Tráfico a la que se haya dirigido la solicitud del adquirente, junto a la documentación exigida en el anexo XIV, efectuará el cambio de titularidad en el Registro de Vehículos si antes no se hubiera realizado a instancia del compraventa, y expedirá un nuevo permiso o licencia de circulación a su nombre, comunicándolo al Ayuntamiento del domicilio legal del adquirente.
La anotación de cualquiera de las limitaciones de disposición a que se refiere el apartado 7 del artículo 32 de este Reglamento, que se constituya sobre el vehículo en el momento de la adquisición, deberá solicitarse presentando los documentos que se recogen en el apartado III del anexo XIV.
Transcurrido el plazo de treinta días desde la adquisición del vehículo sin que el adquirente haya cumplido la obligación prevista en el párrafo primero de este apartado, se ordenará la inmovilización del vehículo, se iniciará el correspondiente procedimiento sancionador y se anotará en el Registro de Vehículos al adquirente como nuevo titular, sin perjuicio de exigirle las responsabilidades que como tal le correspondan.”
CONTESTACIÓN A LAS CUESTIONES PLANTEADAS
Primera cuestión: Transmisión a partir del 1 de enero de 2008, por parte de una compañía de alquiler de vehículos sin conductor, de vehículos matriculados después del 1 de enero de 2008 al amparo de ciertos supuestos de no sujeción. Los adquirentes no afectan dichos vehículos al ejercicio de una actividad económica.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 65.3 de la Ley 38/1992, la transmisión, a partir del 1 de enero de 2008, de los vehículos matriculados después de dicha fecha cuya matriculación hubiese estado no sujeta en virtud de los apartados 1 y 8 del artículo 65.1 de la Ley 38/1992, no producirá modificación alguna de las condiciones y requisitos determinantes del supuesto de no sujeción, siempre que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en la Ley.
Por tanto, si tras su transmisión y antes del plazo de cuatro años establecido en la ley, los vehículos en cuestión no se siguen afectando a una actividad económica y no se siguen cumpliendo los requisitos que dieron lugar al nacimiento del derecho a la no sujeción, se producirá una modificación de circunstancias y por tanto dará lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto con referencia al momento en que se produzca dicha modificación.
Segunda cuestión: Transmisión a partir del 1 de enero de 2008, por parte de una compañía de alquiler de vehículos sin conductor, de vehículos matriculados después del 1 de enero de 2008 al amparo de ciertos supuestos de no sujeción. Los adquirentes no afectan dichos vehículos al ejercicio de una actividad económica. Sujeto pasivo de la operación.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 67. c) de la Ley 38/1992, el sujeto pasivo del impuesto es la persona o entidad a cuyo nombre se encuentran matriculados los vehículos.
En consecuencia, el sujeto pasivo será la empresa vendedora puesto que dicha empresa es la entidad a cuyo nombre se encuentran matriculados los vehículos en el momento de producirse la modificación de circunstancias que da lugar al devengo del impuesto.
Tercera cuestión: Transmisión a partir del 1 de enero de 2008, por parte de una compañía de alquiler de vehículos sin conductor, de vehículos matriculados antes del 1 de enero de 2008 al amparo de ciertos supuestos de no sujeción. Los adquirentes no afectan dichos vehículos al ejercicio de una actividad económica.
La transmisión a partir del 1 de enero de 2008 de vehículos cuya matriculación antes de dicha fecha hubiese estado no sujeta en virtud de lo previsto en la redacción entonces vigente de los números 1º y 9º de la letra a) del artículo 65.1 de la Ley 38/1992, incluso a personas que no los afecten significativamente al ejercicio de una actividad económica, no dará lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto puesto que no se produce modificación alguna de las condiciones y requisitos determinantes de dichos supuestos de no sujeción que estaban vigentes en el momento en que fueron matriculados. En esa medida, no se dan las condiciones para la aplicación de lo previsto en el artículo 65.3de la ley 38/1992.
Cuarta cuestión: Transmisión a partir del 1 de enero de 2008 por parte de una compañía de alquiler de vehículos sin conductor, antes de transcurridos de cuatro años desde la matriculación, de vehículos N1 y mixtos adaptables matriculados después del 1 de enero de 2008. Los adquirentes son compraventas o concesionarios que los dan de baja temporal ante la Jefatura Provincial de Tráfico hasta que lo transmite definitivamente al comprador final.
De los preceptos legales trascritos se desprende que, cuando se produce una modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto antes del plazo de cuatro años, como regla general, desde la primera matriculación definitiva, o de dos años para aquellos medios de transporte cuya primera matriculación definitiva hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 del artículo 66, nace la obligación de autoliquidar e ingresar el impuesto con referencia al momento en que se produce dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en la Ley. El devengo del impuesto se producirá en este momento siendo sujeto pasivo del impuesto la persona a cuyo nombre se encuentra matriculado el medio de transporte, resultando indiferente el hecho de que el vehículo pase inmediatamente a una situación de baja temporal.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, arts. 65, 66, 68 y 69