La actividad consistente en obtener tabaco cortado o fraccionado fumable a partir de hoja de tabaco sin elaborar constituye fabricación (no transformación) del producto objeto del Impuesto sobre Labores del Tabaco, conforme al artículo 4.18 de la Ley 38/1992. Por tanto, debe realizarse en fábrica en régimen suspensivo (artículo 15.1), descartándose la posibilidad de aplicar la excepción prevista en el artículo 15.3 (operaciones de transformación fuera de fábrica), ya que esta requiere que el producto de partida esté ya sujeto al impuesto, circunstancia que no concurre en el caso de hoja sin elaborar.
Hechos
Una persona física quiere desarrollar un negocio que pasa por instalar en un local de acceso público una máquina que pica tabaco y lía cigarrillos destinados al consumidor final. El cliente adquiriría la hoja de tabaco entera en el establecimiento y la máquina trituraría el tabaco y elaboraría un cigarrillo de forma automática.
Cuestión planteada
Obligaciones relativas al Impuesto sobre Labores del Tabaco, en relación con la actividad descrita.
Contestación
El artículo 56 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), establece que el ámbito objetivo del Impuesto sobre las Labores del Tabaco viene configurado así:
“A efectos de este impuesto tienen la consideración de labores del tabaco:
1. Los cigarros y los cigarritos.
2. Los cigarrillos.
3. La picadura para liar
4. Los demás tabacos para fumar.”
Por ello, la hoja de tabaco sin elaborar no está sujeta a este impuesto. No obstante, el tabaco cortado o fraccionado que sea susceptible de ser fumado sin transformación industrial ulterior sí está sujeto a dicho impuesto, puesto que los conceptos y definiciones de las labores del tabaco establecidos en el artículo 59 de la Ley de Impuestos Especiales determinan que el tabaco así tratado constituye una labor objeto del impuesto.
La actividad descrita por el consultante en la que, a partir de un producto no sujeto al Impuesto sobre las Labores del Tabaco, se obtendría un producto objeto del impuesto constituye fabricación (y no transformación) del producto objeto del impuesto, puesto que los apartados 18 y 32 del artículo 4 de la Ley de Impuestos Especiales establecen:
“18. “Fabricación”: La extracción de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación y cualquier otro proceso por el que se obtengan dichos productos a partir de otros, incluida la transformación, tal como se define en el apartado 32 de este artículo, todo ello sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3 del artículo 15 de esta Ley.
(…)
32. “Transformación”: Proceso de fabricación por el que se obtienen productos objeto de los impuestos especiales de fabricación a partir, total o parcialmente, de productos que también lo son y que están sometidos a una tributación distinta a la que corresponde al producto obtenido. También se considera transformación la operación en la que los productos de partida y finales están sometidos a la misma tributación, siempre que la cantidad de producto final obtenido sea superior a la del empleado. En todo caso, se consideran como transformación las operaciones de desnaturalización y las de adición de marcadores o trazadores.”
Así las cosas, el artículo 15 de la Ley de Impuestos Especiales establece:
“1. La fabricación de productos objeto de impuestos especiales de fabricación se realizará en fábricas, en régimen suspensivo.
(…)
3. No obstante lo establecido en los apartados anteriores, podrán efectuarse fuera de fábricas y depósitos fiscales, sin tener la consideración de fabricación a efectos de esta Ley, operaciones de transformación a partir de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que ya se haya devengado el impuesto, siempre que la suma de las cuotas correspondientes a los productos utilizados no sea inferior a la que correspondería al producto obtenido.”
El apartado 3 del artículo 15 de la Ley no resulta aplicable en el supuesto sobre el que se consulta y, por ello, la fabricación del producto que se pretende elaborar deberá realizarse en una fábrica que, conforme establece el apartado 17 del artículo 4 de la Ley de Impuestos Especiales, es:
“17. “Fábrica”: El establecimiento donde, en virtud de la autorización concedida, con las condiciones y requisitos que se establezcan reglamentariamente, pueden extraerse, fabricarse, transformarse, almacenarse, recibirse y expedirse, en régimen suspensivo, productos objeto de los impuestos especiales de fabricación.”
El Reglamento de los Impuestos Especiales establece, en el artículo 40 y siguientes, diversas normas para obtener la preceptiva autorización como fabricante. En particular, el apartado 2, letra f), del citado artículo 40 establece que “En cuanto a las labores de tabaco, será necesario estar inscrito en el correspondiente Registro de Operadores del Comisionado para el Mercado de Tabacos, conforme a lo establecido en la Ley 13/1998, de 4 de mayo, de Ordenación del Mercado de Tabacos y Normativa Tributaria.”
A estos efectos, el consultante debe dirigirse al Comisionado para el Mercado de Tabacos, adscrito a la Subsecretaría del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas. El Comisionado ejerce distintas competencias de carácter regulador y de vigilancia en el mercado de tabacos en todo el territorio nacional, y entre otros, tiene por objetivos:
-Vigilar que los operadores del Mercado, incluidos los minoristas, actúen en el marco que les corresponde.
-Vigilar la calidad de los productos ofertados, de los utilizados en su elaboración y de los aditivos o sustancias incorporadas.
-Emitir informes para el establecimiento de nuevos fabricantes, importadores y distribuidores mayoristas.
-El otorgamiento de concesiones y renovaciones de expendedurías de tabaco y timbre
-El otorgamiento de concesiones y renovaciones de puntos de venta con recargo.
Por su interés, puede señalarse también que el artículo 3 de la Ley 28/2005, de 26 de diciembre, de medidas sanitarias frente al tabaquismo y reguladora de la venta, el suministro, el consumo y la publicidad de los productos del tabaco (BOE de 26 de diciembre), establece:
“1. La venta y suministro al por menor de productos del tabaco sólo podrá realizarse en la red de expendedurías de tabaco y timbre o a través de máquinas expendedoras, ubicadas en establecimientos que cuenten con las autorizaciones administrativas oportunas, para la venta mediante máquinas, y queda expresamente prohibido en cualquier otro lugar o medio.
(…)
5. Se prohíbe, en el ejercicio de una actividad comercial o empresarial, la entrega, suministro o distribución de muestras de cualquier producto del tabaco, sean o no gratuitas, y la venta de productos del tabaco con descuento.
Se presume que la entrega, suministro o distribución de muestras tiene lugar en el ejercicio de una actividad comercial o empresarial cuando se efectúa directamente por el fabricante, productor, distribuidor, importador o vendedor.
6. Se prohíbe la venta y suministro de productos del tabaco por cualquier otro método que no sea la venta directa personal o a través de máquinas expendedoras que guarden las condiciones señaladas en el artículo siguiente. Queda expresamente prohibida la venta o suministro al por menor de productos del tabaco de forma indirecta o no personal, mediante la venta a distancia o procedimientos similares.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, cap. VIII