La transmisión de inmuebles genera ganancia o pérdida patrimonial conforme al artículo 33.1 LIRPF, determinada por diferencia entre valor de adquisición (importes reales más gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos intereses, y minorado por amortizaciones si procede, actualizado por coeficientes presupuestarios) y valor de transmisión (importe real menos gastos y tributos inherentes a la transmisión). Los gastos financieros derivados del descuento de pagarés bancarios no constituyen gastos inherentes a la transmisión y, por tanto, no son deducibles en el cálculo de la ganancia patrimonial.
Hechos
La consultante y su marido han decidido vender varias fincas de su propiedad rústicas, urbanizables y urbanas situadas en el término municipal de Zaragoza que no están afectas a ninguna actividad económica.
En la escritura de compraventa se pacta que el precio se satisfará en cuatro pagos iguales, el primero a la firma, el segundo al año, el tercero a los dos años y el cuarto a los tres años. Los tres pagos aplazados se instrumentan en sendos pagarés bancarios, conviniéndose que la parte compradora no abonará cantidad alguna por los gastos que, en su caso, puedan originarse por el descuento de los pagarés en un momento previo a su vencimiento (comisiones, intereses).
Cuestión planteada
Determinar las consecuencias fiscales de la operación para la consultante. En particular, se plantea si los gastos financieros son deducibles del importe de la renta originada por la transmisión del inmueble.
Contestación
La transmisión de las fincas generará en sus titulares una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en el artículo 35 de la LIRPF.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.1 de la LIRPF “el valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.”
Al no haber estado afectas al desarrollo de ninguna actividad económica, la amortización únicamente se aplicaría en el caso de las fincas que hubiesen estado arrendadas.
Añade el apartado 2 que al tratarse de la enajenación de bienes inmuebles, el valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la Ley de Presupuestos Generales del Estado del año en que se efectúa la enajenación.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, a que se refiere el apartado 1 citado anteriormente, que hubieran sido satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Por lo tanto, la ganancia o pérdida patrimonial estará constituida por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión, determinados con arreglo a lo señalado anteriormente.
En relación con la cuestión planteada por la consultante, los gastos financieros originados por el descuento de los pagarés bancarios no son gastos inherentes a la transmisión y, en consecuencia, no afectan al cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial.
El importe así determinado de la ganancia o pérdida patrimonial habrá de integrarse en la base imponible de la consultante y de su marido en proporción al porcentaje de titularidad de cada uno en los elementos patrimoniales transmitidos. De conformidad con la letra b) del artículo 46 de la LIRPF, dicho importe se integrará en la base imponible del ahorro.
Establecido lo anterior, hay que tener en cuenta que la percepción del importe se pactó en cuatro pagos. Al respecto, la letra d) del apartado 2 del artículo 14 de la LIRPF regula una regla especial de imputación temporal que establece que:
“d) En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.
(…).”.
De acuerdo con dicho criterio, la consultante y su marido pueden optar por la imputación proporcional de la renta obtenida en función de dicha regla, de tal forma que habrá de integrar la parte proporcional de la ganancia patrimonial en la base imponible de cada uno de los períodos impositivos en que resulten exigibles los cobros correspondientes.
Ahora bien, conforme a dicho precepto, al querer efectuar el descuento de los pagarés antes de su vencimiento, la renta proporcional correspondiente a cada pagaré ha de imputarse al período en que se descuenten.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 14-2-b), 33-1, 34, 35, 46-b)