La DGT confirma que una vez cobrado un crédito inicialmente incobrables y reducida proporcionalmente la base imponible del IVA conforme al artículo 80.4 LIVA, no procede modificar al alza dicha base en el período de regularización. La reducción es definitiva en el ejercicio en que se acredita el cumplimiento de los requisitos (año/seis meses de impago, constancia registral, naturaleza del deudor, reclamación judicial/notarial o certificación administrativa). El cobro posterior constituye circunstancia sobrevenida que no revierte la deducción ya practicada, salvo que medie comunicación de la Administración ordenando rectificación o que el contribuyente voluntariamente opte por regularizar en el período de cobro efectivo.
Hechos
La entidad consultante presta servicios de asesoría jurídica a otros empresarios o profesionales. Algunos de los clientes no pagan los servicios prestados y se les reclama notarialmente. En numerosas ocasiones, ante la ineficacia del requerimiento notarial para obtener el cobro, además, se les reclama judicialmente el pago de la deuda sin IVA, por haberse modificado ya la base imponible, obteniéndose el cobro de la misma.
Cuestión planteada
Obligación de modificar al alza la base imponible, una vez obtenido el cobro.
Contestación
1.- El artículo 80, apartado cuatro de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone lo siguiente:
“Cuatro. La base imponible también podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables. A estos efectos:
A) Un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones:
1.ª Que haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.
No obstante, cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado, deberá haber transcurrido un año desde el vencimiento del plazo o plazos impagados a fin de proceder a la reducción proporcional de la base imponible. A estos efectos, se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas en las que se haya pactado que su contraprestación deba hacerse efectiva en pagos sucesivos o en uno sólo, respectivamente, siempre que el período transcurrido entre el devengo del Impuesto repercutido y el vencimiento del último o único pago sea superior a un año.
Cuando el titular del derecho de crédito cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de esta Ley, no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo de un año a que se refiere esta condición 1.ª será de seis meses.
2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros Registros exigidos para este Impuesto.
3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquélla, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros.
4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo, incluso cuando se trate de créditos afianzados por Entes públicos.
Cuando se trate de las operaciones a plazos a que se refiere la condición 1ª anterior, resultará suficiente instar el cobro de uno de ellos mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo para proceder a la modificación de la base imponible en la proporción que corresponda por el plazo o plazos impagados.
Cuando se trate de créditos adeudados por Entes públicos, la reclamación judicial o el requerimiento notarial a que se refiere la condición 4.ª anterior, se sustituirá por una certificación expedida por el órgano competente del Ente público deudor de acuerdo con el informe del Interventor o Tesorero de aquél en el que conste el reconocimiento de la obligación a cargo del mismo y su cuantía.
B) La modificación deberá realizarse en el plazo de los tres meses siguientes a la finalización del periodo de un año a que se refiere la condición 1.ª anterior y comunicarse a la Agencia Estatal de Administración Tributaria en el plazo que se fije reglamentariamente.
Cuando el titular del derecho de crédito cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de esta Ley, no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo de un año a que se refiere el párrafo anterior será de seis meses.
C) Una vez practicada la reducción de la base imponible, ésta no se volverá a modificar al alza aunque el sujeto pasivo obtuviese el cobro total o parcial de la contraprestación, salvo cuando el destinatario no actúe en la condición de empresario o profesional. En este caso, se entenderá que el Impuesto sobre el Valor Añadido está incluido en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación percibida.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando el sujeto pasivo desista de la reclamación judicial al deudor o llegue a un acuerdo de cobro con el mismo con posterioridad al requerimiento notarial efectuado, como consecuencia de éste o por cualquier otra causa, deberá modificar nuevamente la base imponible al alza mediante la expedición, en el plazo de un mes a contar desde el desistimiento o desde el acuerdo de cobro, respectivamente, de una factura rectificativa en la que se repercuta la cuota procedente.”.
Según se señala en el escrito de consulta la entidad consultante insta la modificación de la base imponible mediante requerimiento notarial, conforme a una de las dos opciones que establece el artículo 80, apartado cuatro, letra A), número 4º de la Ley 37/1992. Posteriormente, una vez modificada la base imponible, y ante la ineficacia de dicho instrumento para obtener el cobro de la deuda, la entidad consultante interpone una reclamación judicial, por el importe de la deuda sin tener en cuenta el Impuesto sobre el Valor Añadido, ya modificado.
En estos casos, aunque finalmente se obtenga el cobro de la deuda no debe modificarse al alza la base imponible, por entenderse que la entidad no ha llegado a un acuerdo con posterioridad al requerimiento notarial, condición requerida en el artículo 80, apartado cuatro, letra C), párrafo segundo de la Ley 37/1992; prueba de ello es la interposición de la reclamación judicial, cuya sentencia es la que determina dicho cobro.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1
del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 80-cuatro