Los importes devueltos al heredero en su condición de causahabiente están sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1.a) LISD, integrándose en la base imponible como valor neto de la adquisición (art. 9.1.a) LISD), incluyendo intereses de demora si procede. La declaración debe regularizarse mediante autoliquidación complementaria por la diferencia entre lo inicialmente declarado y el importe efectivamente percibido. Estos importes quedan excluidos de gravamen en IRPF por aplicación del artículo 6.4 LIRPF (renta sujeta a ISD).
Hechos
La consultante es heredera de una persona fallecida -la causante-. En su día la causante no cumplió dentro de plazo la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, prevista en la disposición adicional decimoctava de la Ley General Tributaria, pero procedió a regularizar voluntariamente como ganancia patrimonial no justificada los importes no declarados, conforme a lo previsto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, abonando la cuota tributaria resultante, junto con los correspondientes intereses de demora y los recargos que resultaron procedentes.
Con posterioridad al fallecimiento del causante mediante sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea se anuló el régimen sancionador asociado al incumplimiento de la obligación de declarar bienes y derechos situados en el extranjero, incluyendo el régimen de ganancias patrimoniales no justificadas. Ante esta situación, el consultante instó la correspondiente devolución de ingresos indebidos en nombre del causante, en su calidad de heredera (sucesora).
Recientemente, la Administración tributaria ha admitido la solicitud de devolución de ingresos indebidos y ha procedido a la devolución de los importes correspondientes junto con los intereses de demora.
Cuestión planteada
Si la consultante debe incorporar la totalidad de los importes devueltos en su declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Contestación
El Código Civil –en lo que interesa en el supuesto de consulta– establece las siguientes disposiciones en materia de sucesiones:
“Artículo 657.
Los derechos a la sucesión de una persona se transmiten desde el momento de su muerte”.
“Artículo 659.
La herencia comprende todos los bienes, derechos y obligaciones de una persona que no se extingan por su muerte”.
“Artículo 661.
Los herederos suceden al difunto por el hecho solo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones”.
“Artículo 989.
Los efectos de la aceptación y de la repudiación se retrotraen siempre al momento de la muerte de la persona a quien se hereda”.
En cuanto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que grava determinadas operaciones a título gratuito, el artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones –en adelante, LISD–, establece que:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado, o cualquier otro título sucesorio.
(…)”.
Por su parte, el artículo 9.1.a) de la LISD relativo a la base imponible del impuesto establece:
“Artículo 9. Base imponible.
Constituye la base imponible del Impuesto:
a) En las transmisiones «mortis causa», el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.
(…)”.
De acuerdo con lo anterior, en el presente caso, el importe que ha percibido la consultante lo es en su calidad de heredera de la causante y, por lo tanto, estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1 a) de la LISD. Por lo tanto, los herederos, si no incluyeron el derecho de crédito correspondiente en la autoliquidación del impuesto, deberán presentar autoliquidación complementaria por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el importe total que perciban, incluidos los intereses de demora. Del mismo modo, si incluyeron el derecho de crédito, pero por distinto importe al efectivamente percibido, también deberán presentar autoliquidación complementaria para regularizar la diferencia no declarada.
Por otro lado, el artículo 6.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que “No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”, por lo que el cobro por la consultante de la referida cantidad no tendrá efectos en su IRPF.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 6.
LISD, Ley 29/1987, artículos 3 y 9.