La comisión percibida por la agencia de transporte constituye una prestación de servicios de intermediación sujeta al IVA en su totalidad, sin que pueda considerarse descuento minorante de la contraprestación abonada a los transportistas. La calificación como operación de mediación (art. 11.2.15.ª LIVA) genera obligación tributaria autónoma sobre la comisión, independientemente de la estructura de facturación entre las partes. La base imponible de la prestación de servicios de transporte derivada de la actividad de la agencia no se reduce por el importe de comisiones pagadas a terceros, que constituyen gastos deducibles pero no minorantes de la contraprestación.
Hechos
La entidad consultante ejerce la actividad de agencia de transporte intermediando, en nombre propio, entre los clientes y las empresas de transporte.
Los transportistas facturan sus servicios a la consultante quien, a su vez, percibe de los transportistas una comisión por sus servicios de comisión.
Cuestión planteada
Tratamiento en el impuesto sobre el Valor Añadido de la comisión percibida por la consultante y, en particular, si debe ser considerada como un descuento que minora la contraprestación que debe satisfacer a los transportistas por sus servicios.
Contestación
1.- De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por otra parte, el artículo 5 de la Ley del impuesto señala que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(…)
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
Define el artículo 5, en su apartado dos, de la Ley del impuesto las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
Por otra parte, son prestaciones de servicio, de conformidad con el artículo 11 de la Ley 37/1992, “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
Adicionalmente, de acuerdo con el apartado dos del mismo precepto:
“Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(…)
15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.
De acuerdo con todo lo anterior, la consultante las empresas de transporte tienen, a los afectos del impuesto, la condición de empresario o profesional.
Adicionalmente, la realización de operaciones de transporte, en nombre propio, efectuadas por las agencias de transporte a favor de los clientes finales, así como las operaciones de intermediación efectuadas a favor de las empresas de transporte y, también, los servicios de transporte prestados por dichas empresas a favor de las agencias de transporte, deben ser calificadas como prestaciones de servicio que estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
2.- En el escrito de la consulta se señala que, en ocasiones, las agencias de transporte reciben una factura expedida por los transportistas en la que se descuenta del precio de los servicios de transporte el importe de la contraprestación que debe satisfacer la empresa de transportes a la consultante por sus servicios de comisión.
A este respecto debe indicarse que, de conformidad con el artículo 78. Uno de la Ley 37/1992 “la base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas”, precisándose, en el apartado Tres.2º del mismo precepto que:
“Tres. No se incluirán en la base imponible:
(…)
2.º Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando las minoraciones de precio constituyan remuneraciones de otras operaciones.
(…).”.
En conclusión, la base imponible de la prestación de servicios efectuada por los transportistas a favor de las agencias de transporte estará constituida por la contraprestación acordada por sus servicios de transporte sin que proceda minorar la base imponible en el importe de la comisión percibida por las agencias de los transportistas. En efecto, dicho importe constituye en las condiciones señaladas en el escrito de consulta, la contraprestación de una prestación de servicios independiente, el servicio de mediación efectuado por las agencias de trasporte a favor de los propios transportistas.
Y lo anterior sin perjuicio de los descuentos que, en su caso, aplicasen los transportistas en sus servicios de transporte.
Por tanto, las empresas de transporte deberán repercutir sobre las agencias de transporte la cuota correspondiente del impuesto teniendo en cuenta la base imponible de las operaciones de transporte calculada de conformidad con lo señalado anteriormente y, por otra parte, las agencias de transporte deberán repercutir sobre las empresas de transporte la cuota del impuesto correspondiente a los servicios de mediación facturados teniendo en cuenta la base imponible de dicha operación.
Por último, las agencias de transporte deberán repercutir sobre sus clientes finales el impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente por el servicio de transporte que prestan en nombre propio a favor de estos últimos considerando como base imponible la contraprestación percibida de los clientes finales.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11 y 78