La prestación suplementaria instrumentada como participación en beneficios integra la prestación por jubilación de la mutualidad de previsión social, calificándose como rendimiento del trabajo según el art. 16.2.a).4ª LIRPF 2004. Se integra en la base imponible por el importe que excede de las aportaciones no deducibles (art. 16.2.a).4ª, párrafo segundo), aplicándose la reducción del 40% sobre la cuantía excedentaria según art. 17.2.b) LIRPF, siempre que se cumplan los requisitos subjetivos del art. 60 LIRPF y el período de aportación no sea inferior a dos años.
Hechos
El consultante pertenece a la mutualidad de previsión social de la empresa en la que trabajaba desde 1977. Con motivo de su jubilación pasa a ser beneficiario de la prestación de jubilación desde diciembre de 2005, que percibe en forma mixta (capital y renta temporal). Además, en el año 2006 percibe una participación en beneficios que se instrumenta como prestación suplementaria.
Cuestión planteada
1º.- Si esta prestación suplementaria tiene la consideración de rendimientos del trabajo.
2º.- Si es de aplicación la disposición transitoria segunda del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
PRIMERA CUESTIÓN:
Dado que la consulta se refiere a una cantidad percibida en el año 2006, se procede a realizar la contestación con la normativa vigente en dicho año.
En el Reglamento de Prestaciones de la mutualidad de previsión social aportado por el consultante se regulan las prestaciones y la forma de percepción de las prestaciones, en los artículos 10 y 11 respectivamente, en los siguientes términos:
- La prestación “… estará constituida por la capitalización financiera... de las cotizaciones efectivamente realizadas e imputadas para su cobertura… y, en su caso, por la participación en beneficios que se le hubiese imputado individualmente.” (art. 10.1.b)
- “Hasta el momento de la aplicación de la participación en beneficios…, la prestación abonada tendrá la consideración de pagada a cuenta. Una vez aplicada la participación en beneficios se procederá a la regularización de su prestación.” (art. 10.3)
- “La cuantía de las prestaciones se calculará… de conformidad con las siguientes reglas: … Se establece una participación en beneficios financieros que se instrumentará como una prestación suplementaria…” (art. 11.1.a)
Como puede observarse, la participación en beneficios instrumentada como prestación suplementaria objeto de consulta forma parte de la prestación, por lo que recibirá el tratamiento fiscal correspondiente a la prestación por jubilación derivada de la mutualidad de previsión social.
Así, el artículo 16.2.a).4ª del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 10 de marzo), establecía que, en todo caso, tienen la consideración de rendimientos del trabajo:
“Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social, cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto.
En el supuesto de prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos, se integrarán en la base imponible en el importe de la cuantía percibida que exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del Impuesto, por incumplir los requisitos subjetivos previstos en el párrafo a) del apartado 2 del artículo 60 de esta Ley.”
Por otra parte, el artículo 17.2, letras b) y c) del citado texto refundido establecía:
“2. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes:
(…)
b) El 40 por 100 de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.
c) Las reducciones previstas en este apartado no se aplicarán a las prestaciones a que se refiere el artículo 16.2.a) de esta Ley cuando se perciban en forma de renta …”
De los preceptos anteriores se desprende que si han existido aportaciones a la mutualidad que han minorado la base imponible del Impuesto personal del mutualista en algún período impositivo, la prestación percibida de dicha mutualidad de previsión social tributa, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en concepto de rendimientos del trabajo, en los términos establecidos en los preceptos reproducidos anteriormente.
Ahora bien, la posible aplicación de la reducción del 40 por 100, sólo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en un único año y ello siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación hasta el momento de la jubilación. El resto de las cantidades percibidas de mutualidades de previsión social tendrán el tratamiento de las prestaciones en forma de renta por lo que tributará en su totalidad, sin reducción alguna.
SEGUNDA CUESTIÓN:
Por lo que respecta a la aplicación de la disposición transitoria segunda del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se reitera el criterio ya expuesto al consultante mediante contestación realizada por este Centro Directivo con fecha 29 de marzo de 2006 y número de consulta V0536-06.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RDLG 3/2004, arts 16-2-a-4, 17-2-b, 17-2-c, DT 2