La falta de abono de rendimientos del trabajo en el ejercicio de cálculo del porcentaje de retención no constituye circunstancia justificada para regularizar ex post el tipo de retención practicado conforme al artículo 87 RD 439/2007. El devengo de la retención se produce en el momento del abono efectivo de la renta (art. 78.1 RD 439/2007), no en el de su exigibilidad. Cuando posteriormente se satisfagan los rendimientos adeudados de ejercicios anteriores, procederá la autoliquidación complementaria sin sanciones conforme a lo dispuesto en el artículo 14.1.b) LIRPF.
Hechos
Cantidades adeudadas correspondientes a la nómina del mes de diciembre del año 2012, que se tienen previsto abonar en el año 2013.
Dichas cantidades, no obstante, se tuvieron en cuenta para calcular el porcentaje de retención del IRPF para el año 2012.
Cuestión planteada
¿La falta de abono de las cantidades referidas puede ser considerada como una de las circunstancias que permitan regularizar el porcentaje de retención de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 87 del Reglamento del Impuesto?
Retenciones a aplicar en el año 2013.
Contestación
Como cuestión de principio debe señalarse que el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en su letra b), dispone:
“b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior (se refiere a rentas no satisfechas por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía), los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".
Por su parte, el artículo 74.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece la obligación de practicar retenciones e ingresos a las personas o entidades contempladas en el artículo 76 del citado Reglamento que satisfagan o abonen las rentas previstas en el artículo 75 del mismo texto reglamentario, que incluye entre otras las procedentes de los rendimientos del trabajo.
El artículo 78.1 del Reglamento del Impuesto señala que:
“Con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes.”
Conforme a lo anterior se tendrá en cuenta a efectos de la práctica de retenciones en relación a las cuestiones planteadas, lo siguiente:
1º La falta de abono de cantidades que fueron tenidas en cuenta para el cálculo del porcentaje de retención a aplicar en determinado año, no puede ser considerada como una de las circunstancias que permitan regularizar el porcentaje de retención de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 87 del Reglamento del Impuesto.
2º Cuando con posterioridad, se perciban las cantidades adeudadas correspondientes al año 2012, se actuará conforme a lo señalado en el artículo 14.1 b) de la Ley del Impuesto, esto es, se practicará una autoliquidación complementaria correspondiente al año 2012 en la que se imputarán tales cantidades, junto con su correspondiente retención, y que en el presente caso será al porcentaje del 15% al tratarse de atrasos que corresponde imputar al ejercicio anterior. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaración por el Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Ley 35/2006, artículo 14; RIRPF. RD 439/2007, artículos 74 y 78