Las prestaciones derivadas de planes de pensiones percibidas en forma de capital único por acaecimiento de contingencia cubierta (jubilación, incapacidad permanente, fallecimiento) se integran en la base imponible del IRPF conforme al artículo 28.1 del texto refundido de 2002. La aplicación de la reducción del 40 % (contemplada en la normativa vigente hasta el 31 de diciembre de 2006) está condicionada a que la prestación se perciba antes de esa fecha; para percepciones a partir del 1 de enero de 2007 resulta de aplicación la Ley 35/2006, que introduce un régimen diferenciado para rentas del capital mobiliario derivadas de planes de pensiones.
Hechos
El consultante se va a jubilar en agosto de 2006. Es titular de dos planes de pensiones suscritos con la misma entidad en diferentes momentos. El segundo de los mismos se suscribió con el importe derivado de la movilización de los derechos de otro plan de pensiones de una entidad diferente. Pretende cobrar la prestación por jubilación derivada de ambos planes en forma de capital a principios del año 2007.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por ciento prevista en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a las prestaciones derivadas de ambos planes.
Contestación
Desde el punto de vista financiero la letra a) del artículo 8.6 del Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones regula las contingencias susceptibles de ser cubiertas a través de estos instrumentos de previsión social. Asimismo, el artículo 7 de su Reglamento (aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero) define las contingencias “susceptibles de cobertura en un plan de pensiones”, léase: jubilación, incapacidad permanente total para la profesión habitual, absoluta para todo trabajo y la gran invalidez, y finalmente el fallecimiento del partícipe o del beneficiario.
Una vez acaecida la contingencia deberá comunicarse la misma, señalándose la forma en que se va a percibir. Con respecto a las modalidades en que la prestación puede ser percibida, el primer apartado del artículo 10 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones distingue tres, a saber: en forma de capital, en forma de renta o prestaciones mixtas. En particular, en relación con la primera de ellas dispone:
“a) Prestación en forma de capital, consistente en una percepción de pago único. El pago de esta prestación podrá ser inmediato a la fecha de la contingencia o diferido a un momento posterior.
En razón de una misma contingencia, un beneficiario sólo podrá obtener una única prestación de esta modalidad.
(…)”
Una vez sentado lo anterior se van a analizar las implicaciones que, desde el punto de vista fiscal, conlleva la percepción de las prestaciones de un plan de pensiones en forma de capital.
El artículo 28.1 del Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, establece que “las prestaciones recibidas por beneficiarios de un plan de pensiones se integrarán en su base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”. En su segundo apartado dispone que cuando dichas prestaciones se materialicen en un capital único, el importe percibido recibirá el tratamiento que establezca la normativa tributaria.
A este respecto debe indicarse en primer lugar, que a partir del 1 de enero de 2007 está en vigor la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, quedando derogado el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
Tal y como se deduce del escrito de consulta, el consultante se va a jubilar en agosto de 2006, por lo que podrá aplicar a la prestación por jubilación que perciba a partir del 1 de enero de 2007 el tratamiento fiscal siguiente:
El artículo 17.2.a) 3ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, califica como rendimientos del trabajo:
“3.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo”.
Por su parte, la Disposición transitoria duodécima de la citada Ley 35/2006 regula el régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, mutualidades de previsión social y planes de previsión asegurados, y dispone en su primer apartado:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.”
En cuanto a los porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo, el artículo 17.2.b) del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establecía lo siguiente:
“b) El 40 por ciento de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta ley, excluidas las previstas en el apartado 5.º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. (…)”.
De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones tributan, en todo caso, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor, con la consideración de rendimientos del trabajo. Además, si la prestación es en forma de capital y deriva de contingencias acaecidas antes del 1 de enero de 2007, el importe percibido se podrá integrar en la base imponible general del beneficiario con una reducción del 40 por 100 siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación y el acaecimiento de la contingencia que origina la prestación.
Desde el punto de vista financiero, podrán obtenerse tantos capitales como planes de pensiones se hayan suscrito. Desde el punto de vista fiscal, el tratamiento tributario que otorga a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, se refiere al conjunto de planes de pensiones suscritos por un mismo partícipe y respecto de la misma contingencia.
Así, con independencia del número de planes de pensiones que tenga suscritos una persona, el tratamiento fiscal de las prestaciones en forma de capital, con la posible aplicación de una reducción del 40 por 100, sólo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en un único año y ello siempre que hubieran transcurrido más de dos años desde la primera aportación hasta el momento de la jubilación, no siendo obligatorio aplicar tal reducción al primer capital financiero percibido.
A efectos del cómputo del tiempo que debe transcurrir para aplicar la citada reducción del 40 por 100 debe tenerse en cuenta lo siguiente:
- Como fecha inicial se tomará el momento en que se haya realizado la primera aportación al conjunto de planes de pensiones que cubran la contingencia por la cual se cobra la prestación, con independencia de que posteriormente haya existido una movilización de los derechos.
- Como fecha final se tomará el momento en que acaece la contingencia que da lugar a la prestación, con independencia del momento en que se cobre la prestación.
Adicionalmente, en el supuesto de cobro de varios capitales en distintos períodos impositivos, el contribuyente podrá elegir el período en que se aplique la citada reducción.
Finalmente, indicar que estos rendimientos del trabajo están sujetos a retención conforme a los artículos 78 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 arts. 17-2-a-3, DT 12-1, RD 1775/2004 art. 78, RD 304/2004 arts. 7, 10-1-a, RDL 1/2002 arts. 8-6-a, 28-1, 28-2, RDL 3/2004 art. 17-2-b