La constitución del régimen de propiedad horizontal está sujeta a ITP/AJD conforme al artículo 70.2 del Reglamento, debiendo integrarse en la base imponible tanto el valor real de coste de la obra nueva como el del terreno. La modificación de coeficientes de participación constituye acto jjurídico documentado separadamente sujeto al gravamen del artículo 4 LRTP/AJD, salvo que medie ausencia de incremento patrimonial o se acredite inexistencia de contraprestación. La consulta V2620-18 no exime de tributación sino que aclara que la mera constitución formal no implica transmisión onerosa entre propietarios preexistentes; aquí la tributación procede por tratarse de actos constitutivos con componente de valor susceptible de gravamen.
Hechos
La entidad consultante pretende modificar los coeficientes de participación de los copropietarios, exigiendo el Registrador de la Propiedad la previa constitución del régimen de propiedad horizontal. La comunidad de propietarios recae sobre un edificio construido alrededor de 1850, del que consta inscrita en el Registro la declaración de la obra nueva, de la que resultan ocho viviendas, con sus anejos y dos locales de negocio.
Cuestión planteada
Determinar si está sujeto al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados el acuerdo de modificación de los coeficientes de participación y la constitución del régimen de propiedad horizontal, teniendo en cuenta que a la vista de la consulta V2620-18, de 28 de septiembre de 2018 puede llegarse a la conclusión de la no sujeción pues la constitución del régimen de propiedad horizontal no supone modificaciones registrales de las viviendas y locales, ni la modificación de sus superficies, ni la transmisión onerosa por parte de sus titulares.
Contestación
En cuanto a la tributación de la operación planteada, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados –en adelante, ITP y AJD–, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993):
Artículo 4
“A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”.
Por otro lado, el artículo 70 del Reglamento del Impuesto del ITP y AJD, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), establece lo siguiente:
Artículo 70
“1. La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare.
2. En la base imponible de las escrituras de constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal se incluirá tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno”.
Y, por último, el régimen de propiedad horizontal se regula en el artículo 5 de la Ley 49/1960, de 21 de julio sobre propiedad horizontal y en el artículo 8 de la Ley Hipotecaria aprobada por Decreto de 8 de febrero de 1946.
Artículo 5 de la Ley 49/1960
“El Título Constitutivo de la propiedad por pisos o locales describirá, además del inmueble en su conjunto, cada uno de aquéllos al que se asignará número correlativo. La descripción del inmueble habrá de expresar las circunstancias exigidas en la legislación hipotecaria y los servicios e instalaciones con que cuente el mismo. La de cada piso o local expresará su extensión, linderos, planta en la que se hallare y los anejos, tales como garaje, buhardilla o sótano.
En el mismo título se fijará la cuota de participación que corresponde a cada piso o local, determinada por el propietario único del edificio al iniciar su venta por pisos, por acuerdo de todos los propietarios existentes, por laudo o por resolución judicial. Para su fijación se tomará como base la superficie útil de cada piso o local en relación con el total del inmueble, su emplazamiento interior o exterior, su situación y el uso que se presuma racionalmente que va a efectuarse de los servicios o elementos comunes.
El título podrá contener, además, reglas de constitución y ejercicio del derecho y disposiciones no prohibidas por la ley en orden al uso o destino del edificio, sus diferentes pisos o locales, instalaciones y servicios, gastos, administración y gobierno, seguros, conservación y reparaciones, formando un estatuto privativo que no perjudicará a terceros si no ha sido inscrito en el Registro de la Propiedad.
En cualquier modificación del título, y a salvo lo que se dispone sobre validez de acuerdos, se observarán los mismos requisitos que para la constitución”
Artículo 8 de la Ley Hipotecaria
“Se inscribirán como una sola finca bajo un mismo número:
(…)
Cuarto. – Los edificios en régimen de propiedad por pisos cuya construcción esté concluida o, por lo menos, comenzada.
En la inscripción se describirán, con las circunstancias prescritas por la Ley, además del inmueble en su conjunto, sus distintos pisos o locales susceptibles de aprovechamiento independiente, asignando a éstos un número correlativo, escrito en letra y la cuota de participación que a cada uno corresponde en relación con el inmueble. En la inscripción del solar o del edificio en conjunto se harán constar los pisos meramente proyectados.
Se incluirán además aquellas reglas contenidas en el título y en los estatutos que configuren el contenido y ejercicio de esta propiedad.
La inscripción se practicará a favor del dueño del inmueble constituyente del régimen o de los titulares de todos y cada uno de sus pisos o locales.
Quinto. – Los pisos o locales de un edificio en régimen de propiedad horizontal, siempre que conste previamente en la inscripción del inmueble la constitución de dicho régimen.
(…)”.
A la vista de los preceptos anteriormente transcritos resultan procedentes las siguientes consideraciones:
La cuestión planteada se reduce a determinar si resulta procedente o no gravar la escritura de constitución de un edificio en régimen de propiedad horizontal por la cuota variable del documento notarial, cuando ya se ha practicado autoliquidación por la declaración de obra nueva. Y la respuesta debe ser necesariamente afirmativa toda vez que la declaración de obra nueva y la división horizontal son actos jurídicos distintos que constituyen hechos imponibles diferenciados que, incluso aunque se produzcan simultáneamente y se recojan en un mismo documento, dan lugar a su gravamen de forma independiente, a tenor de lo dispuesto en el artículo 4 del Texto refundido del ITP y AJD
Y ello porque, mientras la declaración de obra nueva es un acto que tiene por objeto la constancia documental de la existencia de una edificación, a efectos de posibilitar su acceso al Registro de la Propiedad, sin que ello produzca modificación alguna en el régimen jurídico del bien que se inscribe, la constitución de un edificio en régimen de propiedad horizontal, comúnmente denominada división horizontal, tiene una indudable transcendencia jurídica, especialmente a efectos hipotecarios, en cuanto es el título constitutivo de la propiedad por pisos susceptibles de aprovechamiento independiente, como resulta del artículo 5 de la Ley de Propiedad Horizontal de 21 de julio de 1960 y art. 8 de la Ley hipotecaria, en cuya virtud los pisos o locales de los edificios pueden constituirse como objetos jurídicos distintos y fincas registrales diferenciadas.
La diferencia entre los citados actos jurídicos, declaración de obra nueva y división horizontal, tiene su propio reflejo en la determinación de la base imponible del impuesto que, conforme a lo establecido en el artículo 70 del Reglamento del ITP y AJD, está constituida por el valor real de coste cuando se trata de una declaración de obra nueva, mientras que en la división horizontal la base imponible incluye, además del valor de la obra nueva, el valor del suelo.
Por todo lo expuesto debe declararse la procedencia del gravamen de Actos Jurídicos Documentados de la escritura pública de división horizontal, con independencia de que previamente haya tributado por igual concepto la escritura de declaración de obra nueva, sin que ello suponga contradicción alguna con el contenido de la consulta V2620-18 que no se refiere a un supuesto de constitución de un edificio en régimen de propiedad horizontal, sino a la modificación de una escritura de división horizontal ya constituida previamente, estableciendo que, efectivamente, una vez constituido dicho régimen y practicada la correspondiente autoliquidación, no se genera nuevamente la obligación de liquidar el impuesto por la mera modificación de los coeficientes de las cuotas de participación que hubieren correspondido a las fincas surgidas de la división del edificio.
CONCLUSIÓN
La declaración de obra y la división horizontal son dos actos jurídicos distintos que constituyen hechos imponibles diferenciados que, incluso aunque se produzcan simultáneamente y se recojan en un mismo documento, dan lugar a su gravamen de forma independiente a tenor de lo dispuesto en el artículo 4 del Texto refundido del ITP y AJD, debiendo tributar ambos por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 70-1 y 2. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 4