Las rentas de 2007 obtenidas a través de un establecimiento permanente en Emiratos Árabes Unidos no tienen la consideración de generadas en paraíso fiscal a efectos del artículo 31 del IS, porque el Convenio Hispano-Emiratense entró en vigor el 2 de abril de 2007 y resultó de aplicación al ejercicio iniciado en esa fecha, lo que determinó la pérdida de condición de paraíso fiscal respecto a los periodos impositivos posteriores (o iniciados) desde esa fecha. La aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional del artículo 31 requiere, en todo caso, el cumplimiento cumulativo de los requisitos del artículo 22.1 (entidad no transparente, no sujeta a IS o régimen equiparable, generadora de rentas en paraíso fiscal).
Hechos
La entidad consultante desarrolla la actividad de explotación y comercialización de hidrocarburos a través de un establecimiento permanente situado en el Emirato de Dubai, integrado en Emiratos Arabes Unidos. El beneficio obtenido por el establecimiento permanente está sujeto al "income tax" dubaití a un tipo nominal del 84%.
La renta obtenida a través del establecimiento permanente se integra en la base imponible de la consultante, puesto que los Emiratos Arabes Unidos han sido considerados como paraíso fiscal. No obstante, a partir de la entrada en vigor del Convenio suscrito entre el Reino de España y dichos Emiratos para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal, estos territorios dejan de tener la consideración de paraíso fiscal de acuerdo con la normativa española.
El ejercicio fiscal de la consultante coincide con el año natural.
Cuestión planteada
Si las rentas obtenidas durante el ejercicio 2007 por la consultante han de entenderse obtenidas a través de un establecimiento permanente situado en un paraíso fiscal.
Si la aplicación del artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades exige el cumplimiento de los requisitos señalados en el artículo 22.1 del mismo texto legal.
Contestación
La Disposición Transitoria Segunda de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal señala que en tanto no se determinen reglamentariamente los países o territorios que tienen la consideración de paraíso fiscal, tendrán dicha consideración los países o territorios previstos en el artículo 1 del Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, por el que se determinan los países o territorios a que se refieren los artículos 2, apartado 3, número 4, de la Ley 17/1991, de 27 de mayo, de Medidas Fiscales Urgentes, y 62 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991. Los Emiratos Árabes Unidos figuran en la lista de paraísos fiscales aprobada por el citado Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio.
Por otra parte, la Disposición Adicional Primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal establece que “dejarán de tener la consideración de paraíso fiscal aquellos países o territorios que firmen con España un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria en el que expresamente se establezca que dejan de tener dicha consideración, desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen.”
El artículo 27.2 del Convenio entre el Reino de España y los Emiratos Árabes Unidos para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio (BOE de 23.01.07 y 28.03.07) establece que el mencionado Convenio entrará en vigor transcurrido un plazo de tres meses a partir de la fecha de recepción de la última notificación a que se refiere el apartado 1 y sus disposiciones serán de aplicación:
a) en relación con los impuestos de devengo periódico, respecto de los impuestos sobre la renta correspondientes al año fiscal que comience en la fecha de entrada en vigor del Convenio o con posterioridad a la misma;
b) en los restantes casos, en la fecha en la que el Convenio entre en vigor.
El Convenio Hispano-Emiratense entró en vigor el 2 de abril de 2007, tal como señala su publicación en el Boletín Oficial del Estado y resulta de aplicación con carácter general, a partir de la fecha mencionada; en el caso de impuestos de carácter periódico, resulta de aplicación al periodo impositivo que se inicie el 2 de abril de 2007, o a partir de esta fecha.
Por lo tanto, en el caso de que el establecimiento permanente de la consultante esté sujeto en los Emiratos Árabes Unidos a un impuesto de carácter periódico, el Convenio resultará de aplicación a las rentas obtenidas por la consultante a través del mencionado establecimiento permanente situado en los Emiratos Árabes Unidos en los periodos impositivos que se inicien con posterioridad al 2 de abril de 2007, de acuerdo con la normativa que le resulte de aplicación; en concreto, en el caso del establecimiento permanente el periodo impositivo de referencia debe ser el del propio establecimiento permanente y no el de la consultante.
Por otra parte, el artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“1. Cuando en la base imponible del sujeto pasivo se integren rentas obtenidas y gravadas en el extranjero se deducirá de la cuota íntegra la menor de las cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto.
No se deducirán los impuestos no pagados en virtud de exención, bonificación o cualquier otro beneficio fiscal.
Siendo de aplicación un convenio para evitar la doble imposición, la deducción no podrá exceder del impuesto que corresponda según aquél.
b) El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las mencionadas rentas si se hubieran obtenido en territorio español.
2. El importe del impuesto satisfecho en el extranjero se incluirá en la renta a los efectos previstos en el apartado anterior, aun cuando no fuese plenamente deducible.
3. Cuando el sujeto pasivo haya obtenido en el período impositivo varias rentas del extranjero, la deducción se realizará agrupando las procedentes de un mismo país salvo las rentas de establecimientos permanentes, que se computarán aisladamente por cada uno de éstos.
4. Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos”.
Por otra parte, el artículo 22.4 del TRLIS establece que la opción a que se refiere el párrafo c) del artículo 21.3 del TRLIS se ejercerá por cada establecimiento situado fuera del territorio español, incluso en el caso de que existan varios en el territorio de un solo país, es decir, cuando las rentas de fuente extranjera derivada de un establecimiento permanente se integren en la base imponible de la entidad, podrá aplicarse la deducción establecida en el artículo 31 del TRLIS, en los términos y condiciones exigidos en dicho precepto, el cual no establece ninguna condición respecto de que las rentas se hayan o no obtenido a través de un paraíso fiscal.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 31