Los salarios de tramitación devengados entre el despido y la sentencia que declara su improcedencia constituyen rendimientos del trabajo sujetos a retención e ingreso a cuenta conforme al artículo 17.1 LIRPF. Su imputación temporal se rige por la regla especial del artículo 14.2.a LIRPF: se imputan al período impositivo en que la sentencia adquiere firmeza, no al de su efectivo cobro. La reducción del 40% del artículo 18.2 LIRPF resulta inaplicable cuando el período de generación de los salarios no supera dos años (el mero transcurso de tiempo hasta el cobro no amplía el período de generación).
Hechos
Con fecha 4 de julio de 2006 el consultante fue despedido de la empresa donde trabajaba. Por sentencia de 2 de febrero de 2007, el despido se declara improcedente condenándose a la empresa a optar entre readmisión o indemnización y el abono de los salarios de tramitación. Tras sucesivos recursos, la sentencia deviene firme en 2008, satisfaciéndose (según se indica en el escrito de consulta) en enero de 2009 los salarios de tramitación.
Cuestión planteada
Tributación en el IRPF de los salarios de tramitación.
Contestación
Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29— procede otorgar a los salarios dejados de percibir durante el tiempo que media entre la fecha del despido y la de notificación de la sentencia que declara su improcedencia, calificación que comporta su sujeción al Impuesto y a su sistema de retenciones e ingresos a cuenta, el primer aspecto a determinar es el de su imputación temporal.
Como regla general, los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general recoge la Ley del Impuesto en su artículo 14.2, unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en la letra a) que establece lo siguiente:
"Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza."
Conforme con esta regla especial, procederá imputar los salarios dejados de percibir (salarios de tramitación) reconocidos por la sentencia judicial al período impositivo en el que la misma haya adquirido firmeza: 2008, según resulta de lo expuesto en el escrito de consulta y de las fotocopias aportadas.
Una vez determinada su imputación temporal, por lo que respecta a la posible aplicación de la reducción del 40 por ciento establecida en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, procede señalar que, si bien los salarios de tramitación se perciben en sustitución de los salarios dejados de percibir durante un período de tiempo, al no abarcar, en el presente caso, ese período un plazo superior a dos años —pues el que media entre la fecha de despido y el de la notificación de la primera sentencia judicial (la que declara la improcedencia del despido) ha sido de 227 días, según cabe deducir del importe total y diario de los referidos salarios de tramitación— no les resultará aplicable la referida reducción. A lo que hay que añadir que ese período de 227 días no se ve alterado por el tiempo transcurrido hasta que se ha logrado su cobro, que afectará únicamente a la determinación del período impositivo de su imputación temporal, pero no constituye ampliación alguna del período de generación.
Por lo que se refiere al cálculo de la retención aplicable a los salarios de tramitación, su determinación procede efectuarla (con carácter general) siguiendo el procedimiento regulado en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), teniendo en cuenta que los salarios de tramitación no tienen por sí mismos la consideración de atrasos, consideración que únicamente procede otorgarles cuando se satisfacen en un período impositivo posterior al de su imputación temporal, en cuyo caso el tipo de retención aplicable es el 15 por ciento, tal como establece el articulo 80.1, 5º del mismo Reglamento.
Finalmente, procede señalar que si la retención no se hubiera efectuado, entrará en juego lo dispuesto en los apartados 9 y 5 del artículo 99 de la Ley del Impuesto, que —respectivamente— establecen lo siguiente:
– “Cuando en virtud de resolución judicial o administrativa se deba satisfacer una renta sujeta a retención o ingreso a cuenta de este impuesto, el pagador deberá practicar la misma sobre la cantidad íntegra que venga obligado a satisfacer y deberá ingresar su importe en el Tesoro, de acuerdo con lo previsto en este artículo”.
– “El perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada.
Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida.
(…)”.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
RIRPF RD 439/2007, Arts. 80, 82