La inversión en elementos nuevos del inmovilizado material ubicados en Canarias es apta para aplicar la deducción por inversiones en activos fijos conforme al régimen canario del artículo 94 de la Ley 20/1991, con tipos incrementados en un 80 % respecto al régimen general (mínimo 20 puntos porcentuales) y límite de deducción sobre cuota líquida también mejorado en un 80 % (mínimo 35 puntos). El régimen es extensible a establecimientos permanentes de no residentes en Canarias y a inversiones canarias en territorio peninsular/Baleares, siempre que permanezcan en el territorio correspondiente.
Hechos
La consultante es una sociedad mercantil domiciliada en la Comunidad Autónoma de Canarias que se dedica, fundamentalmente, a la compra, venta, exportación, importación, explotación y comercialización al por mayor de ganado porcino y productos cárnicos en general en el territorio de Canarias, así como al arrendamiento de inmuebles, cumpliendo, según el escrito de consulta, con los requisitos establecidos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006.
Próximamente va a realizar una inversión en elementos nuevos del inmovilizado material, consistente en una nave industrial y en maquinaria de la industria cárnica, que serán arrendados a una entidad en la que la consultante tiene una participación del 45 por ciento.
Cuestión planteada
Si la inversión descrita en elementos nuevos del inmovilizado material es apta para poder aplicar la deducción por inversiones en activos fijos nuevos.
Contestación
El artículo 94 de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias según redacción dada por la disposición adicional cuarta de la Ley 19/1994, de 6 de junio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias establece que:
“1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades, con domicilio fiscal en Canarias, podrán acogerse a partir del primer ejercicio económico cerrado con posterioridad a 31 de diciembre de 1991, y en relación a las inversiones realizadas y que permanezcan en el Archipiélago, al régimen de deducción previsto en el artículo 26 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, de acuerdo con las siguientes peculiaridades:
a) Los tipos aplicables sobre las inversiones realizadas serán superiores en un 80 por 100 a los del régimen general, con un diferencial mínimo de 20 puntos porcentuales.
b) La deducción por inversiones tendrá como límite máximo el porcentaje que a continuación se indica de la cuota líquida resultante de minorar la cuota íntegra en el importe de las deducciones por doble imposición, y, en su caso, las bonificaciones previstas en el artículo 25 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades. Tal porcentaje será siempre superior en un 80 por 100 al que para cada modificación de la deducción por inversiones se fije en el régimen general, con un diferencial mínimo de 35 puntos porcentuales.
2. El régimen de deducción por inversiones del presente artículo será de aplicación a las sociedades y demás entidades jurídicas que no tengan su domicilio fiscal en Canarias, respecto de los establecimientos permanentes situados en este territorio y siempre que las inversiones correspondientes se realicen y permanezcan en el Archipiélago.
En este caso el límite máximo de deducción sobre la cuota liquida a que se refiere la letra b) del número 1 anterior, se aplicará con independencia del que corresponda por las inversiones acogidas al régimen general.
Igual criterio se seguirá respecto a las inversiones realizadas en territorio peninsular o islas Baleares, mediante establecimientos permanentes, por las entidades domiciliadas en Canarias.
(….)
3. Además de los elementos que dan derecho a la deducción en el régimen general, las inversiones podrán efectuarse igualmente en elementos de activo fijo usados, que no hubieran gozado anteriormente de la deducción por inversiones en el resto del territorio nacional, cuando supongan una evidente mejora tecnológica para la empresa, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
4. En lo que no se oponga a lo establecido en los números anteriores del presente artículo, se estará a lo dispuesto en la normativa general de la deducción para inversiones regulada en la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades y disposiciones complementarias”.
Por otra parte, la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 19/1994, establece que:
“En el supuesto de supresión del Régimen General de Deducción por Inversiones regulado por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, su aplicación futura en las islas Canarias, mientras no se establezca un sistema sustitutorio equivalente, continuará realizándose conforme a la normativa vigente en el momento de la supresión”.
La Ley 61/1978 fue derogada por la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que a su vez ha sido derogada y sustituida por el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. Esta última norma contiene, en el capítulo IV del título VI, una serie de deducciones por inversiones aplicables también en Canarias con las especialidades establecidas en el artículo 94 de la Ley 20/1991 antes transcrito, a las que hay que añadir además el supuesto de la deducción por adquisición de elementos del inmovilizado material nuevos. Aunque esta última deducción fue suprimida del régimen general del Impuesto sobre Sociedades a partir del ejercicio 1997, de acuerdo con la citada disposición transitoria cuarta de la Ley 19/1994 dicha deducción por inversiones continúa aplicándose en Canarias conforme a la normativa vigente para la misma en 1996.
En definitiva, a los efectos de contestar la cuestión planteada en la presente consulta, para determinar la aplicabilidad de la deducción por inversión en Canarias por la adquisición de los activos de referencia, habrá que estar a la normativa vigente para la misma en el ejercicio 1996, esto es, la disposición adicional duodécima de la Ley 43/1995 y las especialidades introducidas por el propio artículo 94 de la Ley 20/1991 y sus normas de desarrollo.
La disposición adicional duodécima de la Ley 43/1995 dispone que:
“1. Con efectos para los períodos impositivos que se inicien dentro de 1996, los sujetos pasivos podrán deducir de la cuota íntegra el 5 por 100 del importe de las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material, excluidos los terrenos, afectos al desarrollo de la explotación económica de la entidad, que sean puestos a disposición del sujeto pasivo dentro de dichos períodos impositivos.
2. La base de la deducción será el precio de adquisición o coste de producción.
3. Será requisito para el disfrute de la deducción por inversiones que los elementos permanezcan en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años, excepto que su vida útil conforme al método de amortización, de los admitidos en el artículo 11.1 de esta Ley, que se aplique, fuera inferior.
4. Una misma inversión no podrá dar lugar a la aplicación de la deducción en más de una entidad.
5. Serán acogibles a la deducción a que se refiere el apartado 1 las inversiones realizadas en régimen de arrendamiento financiero, a excepción de los edificios.
6. La deducción por inversiones será incompatible para los mismos elementos con:
a) Las establecidas en la Ley 31/1992, de 26 de noviembre, de Incentivos Fiscales aplicables a la realización del proyecto Cartuja'93.
b) La reinversión de los beneficios acogidos a la bonificación establecida en el apartado 1 del artículo 32 de esta Ley.
c) La exención por reinversión establecida en el artículo 127 de esta Ley, respecto de los elementos en los que se reinvierta el importe de la transmisión.
7. El importe de la deducción no podrá exceder del 15 por 100 de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones.
Las cantidades no deducidas podrán aplicarse, respetando igual límite, en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos, entendiéndose que esas cantidades están incluidas entre las deducciones a que se refiere el apartado 4 de la disposición transitoria undécima”.
De la normativa transcrita resulta que, a efectos de aplicar la deducción prevista en el artículo 94 de la Ley 20/1991, los elementos del inmovilizado material nuevos adquiridos deberán permanecer, en el Archipiélago Canario, afectos al desarrollo de una explotación económica realizada por la entidad consultante y en funcionamiento en la empresa del sujeto pasivo durante cinco años, salvo que la vida útil de dichos elementos fuera inferior.
El TRLIS no determina la afectación o no de los elementos patrimoniales a una actividad económica, por lo que debemos hacer una remisión al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella. En virtud de esta remisión es necesario hacer referencia al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que establece que:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”.
Por tanto, para que la actividad de arrendamiento a realizar por la consultante tenga la consideración de actividad económica, será necesario que, con carácter general, en su desarrollo cuente con la organización necesaria (medios materiales y humanos) para su ejercicio regular. En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles (nave industrial) se considerará una actividad económica cuando se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de dicha actividad y, para su gestión se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, considerándose cumplido de estar en funcionamiento durante el referido plazo en la medida que en el mismo su explotación se realice mediante su cesión a terceros en el marco de esa actividad económica.
De cumplir los requisitos previstos, la inversión a realizar en elementos nuevos del inmovilizado material consistentes en una nave industrial (excluido el terreno) y maquinaria de la industria cárnica, sería apta para aplicar la deducción regulada en el artículo 94 de la Ley 20/1991, siempre que los activos nuevos destinados al arrendamiento sean utilizados por la arrendataria en el archipiélago canario.
No obstante, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, “En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo”, por lo que recaerá sobre la consultante la carga de probar por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho que se cumplen, en su caso, las condiciones que requiere el artículo 94 de la Ley 20/1991 para aplicar la deducción por inversiones en Canarias.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 19/1994 Disp. Tran. 4
Ley 20/1991 art. 94
Ley 43/1995 Disp. Ad. 12