La operación de fusión por absorción se acogerá al régimen especial del Capítulo VII, Título VII de la LIS siempre que: (i) cumpla formalmente los requisitos mercantiles de la Ley 3/2009 y los fiscales del artículo 76.1 LIS (transmisión en bloque de patrimonios, disolución sin liquidación, atribución de valores y compensación dentro del límite del 10%); (ii) concurran motivos económicos válidos conforme al artículo 89.2 LIS (reestructuración, racionalización de actividades), quedando excluida si el principal objetivo es fraude, evasión o mera ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante A es una entidad patrimonial cuya actividad única es el arrendamiento de inmuebles no constituyendo éste actividad económica en el sentido del artículo 5.1 de la LIS.
La entidad A es propietaria de cuatro inmuebles todos ellos arrendados desde el año 2001 a la entidad C, sociedad que no mantiene con la consultante ninguna vinculación en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.
Por su parte, la entidad B participada por cuatro hermanos con un 25% de participación cada uno de ellos, es propietaria del 100% de las participaciones de A.
Señala el escrito de consulta que B tiene por actividad principal el asesoramiento económico, financiero, jurídico, mercantil, contable y fiscal de sociedades y personas físicas, así como la gestión de patrimonios, la intermediación en operaciones inmobiliarias, la construcción, promoción, compraventa y arrendamiento de inmuebles. Asimismo, se manifiesta que B no tiene contratado ningún trabajador por cuenta ajena, siendo el único gasto de personal de dicha entidad la remuneración de su administrador único.
Las entidades A y B no poseen bases imponibles negativas pendientes de compensar.
Se pretende la realización de una operación de reestructuración consistente en una fusión por absorción inversa por la que A absorberá a B.
Los socios de B recibirían como consecuencia de la fusión, los correspondientes valores representativos de la entidad A.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Unificar en la entidad A las estructuras patrimoniales y la gestión de ambas sociedades, reduciendo como consecuencia de ello los costes administrativos, de gestión y las obligaciones fiscales y contables y los gastos de administración, evitando duplicidades.
-Mantener, sin alterar, la titularidad jurídica y registral de los inmuebles arrendados, evitando el desplazamiento patrimonial de estos activos y las consiguientes modificaciones contractuales en materia arrendaticia y costes registrales que se producirían en el caso de que B fuera la sociedad absorbente.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En relación a la operación de fusión en virtud de la cual la entidad consultante va a absorber a la entidad B, el artículo 76.1 a) de la LIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
En el escrito de consulta se manifiesta que las entidades A y B pretenden fusionarse mediante una operación fusión por absorción. Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009 y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…).”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada persigue los siguientes objetivos:
-Unificar en la entidad A las estructuras patrimoniales y la gestión de ambas sociedades, reduciendo como consecuencia de ello los costes administrativos, de gestión y las obligaciones fiscales y contables y los gastos de administración, evitando duplicidades.
-Mantener, sin alterar, la titularidad jurídica y registral de los inmuebles arrendados, evitando el desplazamiento patrimonial de estos activos y las consiguientes modificaciones contractuales en materia arrendaticia y costes registrales que se producirían en el caso de que B fuera la sociedad absorbente.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-1 a y 89-2-