La consulta plantea el procedimiento de ingreso de la cuota del IVA, pero la respuesta de la DGT se circunscribe al régimen de sujeción y sujetos pasivos sin abordar directamente el procedimiento de liquidación e ingreso. La DGT reitera que son sujetos pasivos los empresarios o profesionales que realizan entregas de bienes o prestaciones de servicios (art. 84.1.1º LIVa), así como, en ciertos supuestos, los adquirientes (inversión del sujeto pasivo en entregas de inmuebles, conforme al art. 84.1.2º.e). La respuesta no completa la indicación sobre entregas de inmuebles, por lo que no proporciona conclusión sustantiva sobre la cuestión específica formulada.
Hechos
La consultante, persona física que no actúa como empresario o profesional, adquirió en una subasta judicial en el marco de un concurso (fase de liquidación) unos inmuebles nuevos.
Cuestión planteada
Procedimiento a seguir para el ingreso de la cuota impositiva correspondiente.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos del citado artículo 4 de la Ley del Impuesto, establece que se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
“a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por su parte, el artículo 5.Uno, letras a) y d) de la Ley 37/1992, dispone que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en dicho precepto y a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
El apartado dos, párrafo primero, del mencionado artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
2.- La regulación del sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido se contiene en el artículo 84 de la Ley 37/1992, que establece en su apartado uno, número 2º, letra e) el siguiente supuesto de inversión del sujeto pasivo:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
– Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
– Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.”.
La Exposición de Motivos de la Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (BOE de 11 de octubre) que introdujo el supuesto de inversión de sujeto pasivo para entregas de bienes inmuebles en un proceso concursal, estableció al final de su punto IX que “…se procede a modificar la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido con el objetivo de que la enajenación de bienes inmuebles, realizada tanto en la fase común o como consecuencia de la fase de liquidación del concurso, sea liquidada a efectos de dicho tributo por su adquiriente aplicando el mecanismo de inversión del sujeto pasivo.”.
El artículo 84.Uno.2º,e) primer guion de la Ley 37/1992, anteriormente transcrito, constituye la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 199.1, g) de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, precepto que establece que “Los Estados miembros podrán disponer que la persona deudora del IVA sea el sujeto pasivo destinatario de cualquiera de las siguientes operaciones:
(…).
g) la entrega de bienes inmuebles vendidos por el deudor judicial en un procedimiento obligatorio de liquidación.
(…).”.
3.- Sobre este supuesto de inversión del sujeto pasivo se ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de fecha 13 de junio de 2013, asunto C-125/12, a propósito de una cuestión prejudicial planteada por un Juzgado de lo Mercantil de Granada en relación con la aplicación de la referida regla de inversión del sujeto pasivo a una venta de un inmueble efectuada por una sociedad promotora declarada en concurso a uno de sus acreedores, entrega que no se produjo en la fase de liquidación de la sociedad concursada sino que surgió de un acuerdo voluntario entre las partes.
En dicha sentencia el Tribunal señaló que el art. 199.1.g) Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DO L 347, p. 1), “debe interpretarse en el sentido de que el concepto de procedimiento obligatorio de liquidación engloba cualquier venta de un bien inmueble realizada por el deudor de un crédito ejecutivo no sólo en el marco de un proceso de liquidación del patrimonio de éste, sino también en el marco de un proceso concursal anterior a tal procedimiento de liquidación, siempre y cuando la citada venta sea necesaria para satisfacer a los acreedores o reanudar la actividad económica o profesional de dicho deudor.” (apartado 32).
Por consiguiente, la regla de inversión del sujeto pasivo citada abarcará a todas las transmisiones de inmuebles sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido que tengan lugar en el ámbito de un proceso concursal, es decir, una vez declarado el mismo, tanto en la fase común como en la fase de liquidación, siempre que el destinatario de las mismas actúe en su condición de empresario o profesional a efectos de dicho Impuesto.
4.- De la información contenida en el escrito de consulta se deduce que la entidad concursada es la promotora de los inmuebles nuevos que se transmiten en el seno del proceso concursal, tratándose, por tanto, de una primera entrega de edificaciones sujeta y no exenta, actuando la consultante adquirente como consumidor final, no como empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En estas circunstancias, no procederá la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º.e) de la Ley 37/1992, por lo que el sujeto pasivo obligado a la repercusión y liquidación de la cuota impositiva derivada de la operación será la entidad concursada transmitente, de acuerdo con la regla general contenida en el artículo 84.Uno.1º de la del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En consecuencia, la transmitente deberá, por tanto, repercutir en factura a la consultante la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la operación estando ésta obligada a soportarla de conformidad con lo establecido en el artículo 88 de la Ley 37/1992.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5-Uno y Dos; 84-Uno-1º y 2º-e)-