La donación de participaciones sociales constituye hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1.b) LISD. La consultante, como donataria no residente fiscal en España, está sujeta por obligación real (artículo 7 LISD) respecto de las participaciones situadas en territorio español. La normativa aplicable en liquidación se determina conforme a la disposición adicional segunda LISD, que remite a la legislación autonómica en los términos y condiciones que establece, sin que sea de aplicación automática la normativa estatal en sustitución de la autonómica.
Hechos
La consultante, residente fiscal en Holanda, tiene previsto recibir una donación de su madre, residente fiscal en Navarra, consistente en las participaciones sociales de una sociedad limitada con sede social en Madrid desde el año 2017. Su madre ha adquirido las participaciones sociales por herencia de su madre fallecida, residente en Cataluña.
Cuestión planteada
- Si la consultante puede aplicar la normativa autonómica en lugar de la estatal.
- Normativa autonómica aplicable.
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
La donación de participaciones sociales constituye un hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en los términos previstos en el artículo 3.1.b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE núm. 303, de 19 de diciembre de 1987) –en adelante LISD–, que establece lo siguiente:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
(…)
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».
(…).”
El sujeto pasivo será la consultante en tanto que es la donataria, como establece el artículo 5.b) de la LISD:
“Artículo 5. Sujetos pasivos.
Estarán obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
(…)
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas «inter vivos» equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.
(…).”
Por su parte, los artículos 6 y 7 de la LISD regulan la sujeción al impuesto por obligación personal y por obligación real, estableciendo lo siguiente:
“Artículo 6. Obligación personal.
1. A los contribuyentes que tengan su residencia habitual en España se les exigirá el Impuesto por obligación personal, con independencia de dónde se encuentren situados los bienes o derechos que integren el incremento de patrimonio gravado.
2. Para la determinación de la residencia habitual se estará a lo establecido en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
(…)”
“Artículo 7. Obligación real.
A los contribuyentes no incluidos en el artículo inmediato anterior se les exigirá el Impuesto, por obligación real, por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, así como por la percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con entidades aseguradoras españolas o se haya celebrado en España con entidades extranjeras que operen en ella.”
Por lo tanto, la consultante al no ser residente fiscal en España estará sujeta al impuesto por obligación real por la adquisición de las participaciones mediante donación, ya que se trata de elementos patrimoniales que están situados, pueden ejercitarse o han de cumplirse en territorio español.
En relación con la normativa aplicable en la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones debe tenerse presente lo dispuesto en la disposición adicional segunda de la LISD, en su apartado Uno.1:
“Disposición adicional segunda. Adecuación de la normativa del Impuesto a lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014 (asunto C-127/12), y regulación de la declaración liquidación de los contribuyentes que deban tributar a la Administración Tributaria del Estado.
Uno. Adecuación de la normativa del Impuesto a lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014.
1. La liquidación del impuesto aplicable a la adquisición de bienes y derechos por cualquier título lucrativo en los supuestos que se indican a continuación se ajustará a las siguientes reglas:
e) En el caso de la adquisición de bienes muebles situados en España por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «intervivos», los contribuyentes no residentes, que sean residentes en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma donde hayan estado situados los referidos bienes muebles un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo del impuesto.
(…)”.
En consecuencia, la donataria podrá optar por aplicar la normativa estatal o bien, la normativa autonómica que, en uso de la facultad atribuida a las Comunidades Autónomas por el artículo 48 de la Ley 22/2009, haya aprobado la Comunidad Autónoma donde hayan estado situadas las participaciones sociales un mayor número de días del periodo de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo del impuesto.
En cuanto a la determinación del lugar donde han estado situadas las participaciones sociales objeto de donación, se trata de una cuestión de índole fáctica sobre la que no puede pronunciarse este Centro directivo, sino que deberá ser el órgano gestor del impuesto el que, en atención a las circunstancias que concurran, lleve a cabo la apreciación y valoración puntual de esta cuestión, y ello con independencia de la Comunidad Autónoma en la que radique la sede social de la entidad de la que se transmiten las participaciones.
Finalmente, para el cómputo del período de cinco años, debe tenerse presente que conforme al artículo 24.2 de la LISD: “[e]n las transmisiones lucrativas «inter vivos» el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el acto o contrato.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 arts. 3-1-b), 5-b), 7 y DA2ª