La ganancia patrimonial derivada de transmisión de inmuebles no afectos a actividades económicas adquiridos antes del 31.12.1994 se reduce un 11,11% por cada año de permanencia que exceda dos años (computados hasta 31.12.1996), quedando exenta si la adquisición fue anterior al 31.12.1986. La fecha determinante es la del título (escritura pública o contrato privado con posterior tradición), no la del contrato preliminar. Para parcelas adquiridas en múltiples fechas, cada tramo debe computarse conforme a su respectiva fecha de adquisición.
Hechos
La consultante adquirió una parcela en el año 1976 en la que construyó, ese mismo año, una vivienda. En el año 1997 adquirió la mitad indivisa de una parcela contigua, y, en el año 1998, la restante mitad indivisa. En el mismo acto de esta última compraventa se procedió a la agregación de ambas parcelas. En el año 2005 se ha procedido a su venta.
Cuestión planteada
Si sería correcto no sujetar al impuesto, por aplicación de lo dispuesto en la disposición transitoria novena, la parte de la ganancia patrimonial correspondiente a la parcela comprada en el año 1976 y a la vivienda construida ese mismo año.
Contestación
La disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), dispone lo siguiente:
"Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 2.ª y 4.ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión”.
De acuerdo con este precepto, la ganancia patrimonial que pudiera resultar de la transmisión de un inmueble no afecto a una actividad económica, adquirido con anterioridad al 31 de diciembre de 1994, se reducirá a razón de un 11,11 por 100 por cada año de permanencia en el patrimonio del contribuyente que exceda de dos, contados desde la fecha de adquisición hasta el 31 de diciembre de 1996, con lo cual quedaría no sujeta al impuesto si el inmueble hubiera sido adquirido con antelación al 31 de diciembre de 1986.
La concreción de la fecha de adquisición del inmueble es, pues, determinante a la hora de gravar la ganancia patrimonial que pudiera generarse con su transmisión.
En el caso consultado, nos encontramos distintas fechas de adquisición:
1ª) Del terreno, adquirido por compraventa en tres fechas distintas.
El Derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo para determinar la fecha de adquisición, de tal manera que “no se transfiere … el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida” (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
El otorgamiento de escritura pública, conforme al artículo 1.462 del Código Civil, conlleva la entrega del inmueble, requisito necesario para adquirir la propiedad, haciendo prueba ante terceros. La fecha de formalización constituye la de adquisición del inmueble, a todos los efectos.
Si no se hubiera otorgado escritura pública o si la adquisición se hubiera realizado con anterioridad a aquella mediante contrato privado, será necesario, además de dicho contrato (título), que se produzca la tradición o entrega de la cosa vendida (modo), con independencia de las posibles obligaciones futuras o aplazadas. La acreditación de la entrega de la finca podrá realizarse, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, por cualquier medio de prueba admitido en Derecho. La valoración de la prueba le corresponderá a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.
2ª) De la vivienda, que no se adquirió a un tercero, sino que fue la propietaria del terreno la que promovió su construcción. En los supuestos de “auto-construcción”, el criterio interpretativo de este Centro Directivo es el siguiente: se considera como fecha de adquisición la de terminación de las obras, considerándose como tal la fecha de la escritura de declaración de obra nueva, salvo que se acredite, por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, que la finalización de las obras se produjo con anterioridad a su otorgamiento.
En lo que respecta al valor de transmisión, al ser único deberá diferenciarse la parte que corresponde a cada parcela y la que corresponde a la vivienda, en función del respectivo valor normal en el mercado en el momento de la enajenación, determinándose, por separado, cada ganancia o pérdida patrimonial.
La ganancia patrimonial que se derive de los elementos patrimoniales que, de acuerdo con lo anteriormente expuesto, hubieran sido adquiridos con antelación al 31 de diciembre de 1994, se reducirá en la forma indicada, quedando no sujeta al impuesto si fueron adquiridos antes del 31 de diciembre de 1986.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, D T 9