La reducción de capital social de una cooperativa constituye operación societaria sujeta a ITP y AJD. El sujeto pasivo es el socio por los bienes y derechos que recibe. No obstante, la Ley 20/1990 establece un régimen de beneficios fiscales diferenciado según la clasificación de la cooperativa (protegida o especialmente protegida), siendo necesario determinar si concurren los requisitos para acceder a exención o minoración en función de dicha clasificación y cumplimiento de condiciones específicas.
Hechos
Baja de un socio de una cooperativa con devolución de su aportación social integral sin plusvalías ni minusvalías.
Cuestión planteada
Si debe pagar el socio por la reducción del capital social de la cooperativa a tenor del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Contestación
En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los siguientes preceptos del Texto Refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), que determinan lo siguiente
Artículo 19 del TRLITPAJD, apartados 1.1º y 2.1º:
“1. Son operaciones societarias sujetas:
1. º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.
Artículo 23.
“Estará obligado al pago del impuesto a título de contribuyente y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:
En la constitución de sociedades, aumento de capital, traslado de sede de dirección efectiva o domicilio social y aportaciones de los socios que no supongan un aumento del capital social, la sociedad.
En la disolución de sociedades y reducción de capital social, los socios, copropietarios, comuneros o partícipes por los bienes y derechos recibidos”.
Artículo 45.
“Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1 de la presente Ley serán los siguientes:
(…)
C. Con independencia de las exenciones a que se refieren los apartados a y b anteriores, se aplicarán en sus propios términos y con los requisitos y condiciones en cada caso exigidos, los beneficios fiscales que para este impuesto establecen las siguientes disposiciones:
(…)
15. La Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas”.
En dicha Ley se determina un régimen de beneficios fiscales, distinguiendo según se trate de cooperativas que puedan clasificarse como protegidas o especialmente protegidas.
Artículo 1. Ámbito de aplicación
“1. La presente Ley tiene por objeto regular el régimen fiscal de las sociedades cooperativas en consideración a su función social, actividades y características”.
Artículo 2. Clasificación de las cooperativas.
“Las sociedades cooperativas se clasificarán en dos grupos:
a) Cooperativas protegidas.
b) Cooperativas especialmente protegidas”.
Artículo 6. Cooperativas protegidas: su consideración tributaria.
“1. Serán consideradas como cooperativas protegidas, a los efectos de esta Ley, aquellas entidades que, sea cual fuera la fecha de su constitución, se ajusten a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas o de las Leyes de cooperativas de las comunidades Autónomas que tengan competencia en esta materia y no incurran en ninguna de las causas previstas en el artículo 13”.
Artículo 7. Cooperativas especialmente protegidas: su consideración tributaria.
“Se considerarán especialmente protegidas y podrán disfrutar, con los requisitos señalados en esta ley, de los beneficios tributarios establecidos en los artículos 33 y 34, las cooperativas protegidas de primer grado de las clases siguientes:
Cooperativas de trabajo asociado.
Cooperativas agrarias.
Cooperativas de explotación comunitaria de la tierra.
Cooperativas del mar.
Cooperativas de consumidores y usuarios”.
Los beneficios fiscales reconocidos a las cooperativas se regulan en los artículos 33 y 34, aplicables, respectivamente, a las cooperativas protegidas y especialmente protegidas.
Artículo 33
“Las cooperativas protegidas disfrutarán de los siguientes beneficios fiscales:
En el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, exención, por cualquiera de los conceptos que puedan ser de aplicación, salvo el gravamen previsto en el artículo 31.1 del texto refundido aprobado por Real Decreto legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre, respecto de los actos, contratos y operaciones siguientes:
- Los actos de constitución, ampliación de capital, fusión y escisión.
- La constitución y cancelación de préstamos, incluso los representados por obligaciones.
- Las adquisiciones de bienes y derechos que se integren en el fondo de educación y promoción para el cumplimiento de sus fines”.
Artículo 34
“Las cooperativas especialmente protegidas disfrutarán, además de los beneficios reconocidos en el artículo anterior, de los siguientes:
- En el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, exención para las operaciones de adquisición de bienes y derechos destinados directamente al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios”.
A la vista de los anteriores preceptos se puede concluir lo siguiente:
La reducción de capital constituye hecho imponible de la modalidad de operaciones societarias (art. 19.1 del texto Refundido del ITP y AJD)
La exención establecida en el artículo 33 de La Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, a que se remite el artículo 45.I.B.15 del Texto Refundido del ITP y AJD, se refiere exclusivamente a los actos de constitución, ampliación de capital, fusión y escisión de la sociedad cooperativa, sujeto pasivo de los referidos hechos imponibles, sin alcanzar por tanto al supuesto que ahora se examina en el que la sociedad reduce capital, siendo sujeto pasivo el socio y no la entidad cooperativa ya que en la disolución de sociedades y reducción de capital la condición de obligado al pago del impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario, recae sobre los socios, por los bienes y derechos recibidos (artículo 23, b).
CONCLUSIONES
1. La operación de reducción de capital planteada constituye hecho imponible de la modalidad de operaciones societarias (art. 19.1 del texto Refundido del ITP y AJD)
2. La exención establecida en el artículo 33 de La Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, a que se remite el artículo 45.I.B.15 del Texto Refundido del ITP y AJD, se refiere exclusivamente a determinadas operaciones societarias en los que la condición de sujeto pasivo recae sobre la sociedad cooperativa, mientras que en el caso presente la condición de sujeto pasivo recae sobre el socio cooperativista.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 19, 23 Y 45-IB-15